Redditi di fonte estera agevolati dal patent box: così il calcolo del credito

Con il principio di diritto 15 dello scorso 5 novembre, l’agenzia delle Entrate ha fornito ulteriori chiarimenti circa le modalità di calcolo del credito per le imposte pagate all’estero (articolo 165 del Tuir) qualora il soggetto residente consegua redditi di fonte estera che beneficiano dell’agevolazione patent box in Italia (si veda anche Il Sole 24 Ore dell’11 novembre scorso). Il riferimento, naturalmente, è al “vecchio patent box”, nella versione originaria non interessata dalle controverse modifiche apportate con il decreto fisco lavoro (Dl 146/2021).

Il caso tipico affrontato dal principio di diritto 15/2021 è quello di intangibili concessi in licenza a un soggetto non residente il quale corrisponde una royalty a un soggetto residente in Italia. Le royalty possono essere assoggettate – anche in conformità alla maggior parte delle Convenzioni stipulate dall’Italia – a imposte dirette nello Stato della fonte (ad esempio attraverso l’applicazione di ritenute). Imposte che, in linea di principio, possono a loro volta essere recuperate dal soggetto italiano attraverso il credito per le imposte pagate all’estero.

La questione nasce dalla previsione del comma 10 dell’articolo 165, nella misura in cui tale royalty benefici dell’agevolazione patent box con conseguente parziale esclusione (50%) da imposizione. In particolare, il comma 10 citato dispone che – per il calcolo del credito per imposte pagate all’estero – se il reddito estero concorre parzialmente alla formazione del reddito complessivo, anche l’imposta estera deve essere decurtata in misura corrispondente (cosiddetto meccanismo di falcidia). Tale disposizione ha l’effetto di ridurre l’imposta estera, e quindi il foreign tax credit potenzialmente fruibile, per la quota riferibile alla porzione di reddito non tassata in Italia. Sia detto per inciso, come chiarito dalla circolare 9/E del 2015, tale disposizione non riguarda invece le situazioni in cui vi sia difformità di base imponibile tra l’Italia e lo Stato estero che applica l’imposizione alla fonte.

Il tema della falcidia era già stato affrontato dal principio di diritto 15 del 2019, il quale aveva confermato la necessità di ridurre il credito d’imposta «anche nel caso di concorso parziale del reddito estero al reddito complessivo imponibile (evidentemente per la parte non assoggettata a imposizione) e, quindi, anche nel caso di detassazione di una parte del reddito estero per effetto dell’applicazione dell’istituto del patent box». Tuttavia, tale documento di prassi non aveva affrontato il dettaglio del computo della falcidia (non escludendo quindi del tutto il dubbio che la medesima andasse parametrata al 50%, pari alla percentuale di detassazione da patent box).

Il principio di diritto 15/2021 chiarisce invece più in dettaglio che:

1. il reddito estero da identificare per la determinazione del rapporto di cui al comma 1 dell’articolo 165 deve essere comunque assunto al lordo delle spese sostenute per la sua produzione (cioè, che «non possa considerarsi derogato, per i soggetti che beneficiano dell’agevolazione patent box, il principio di assunzione “al lordo” del reddito estero»);

2. per la decurtazione di cui al successivo comma 10 si deve far riferimento alla quota di reddito estero effettivamente esclusa da imposizione (si veda l’esempio semplificato). Tale quota, come ben noto a chi si è avvalso del patent box negli ultimi anni, è infatti sempre significativamente inferiore al 50% per via dei costi attribuibili alla cosiddetta intellectual property company (cioè l’azienda separata configurata per segregare i beni immateriali e i relativi costi e ricavi).

Il principio di diritto 15/2021 rappresenta quindi un chiarimento apprezzabile e consentirà agli operatori di effettuare con maggior certezza il calcolo di cui all’articolo 165 del Tuir.