Ammortamenti, effetti della sospensione da fotografare in contabilità

La sospensione degli ammortamenti e le relative modalità di rilevazione sono disciplinate dall’articolo 60, commi da 7-bis a 7-quinquies, del Dl 104/2020 (come convertito dalla legge 126/2020). In sintesi, è prevista:
- la sospensione fino al 100% dell’ammortamento annuo delle immobilizzazioni materiali e immateriali prolungando, per la quota sospesa, l’ammortamento iniziale di un anno;
- la destinazione a riserva indisponibile di un importo pari alla quota di ammortamento non effettuata;
- l’indicazione in nota integrativa delle ragioni della deroga, dell’importo della riserva indisponibile accantonata e dell’influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico dell’esercizio;
- la deducibilità della quota di ammortamento sospesa, anche se non contabilizzata a conto economico, da cui consegue la necessità di rilevazione contabile della fiscalità differita.

Consideriamo ad esempio la sospensione dell’80% dell’ammortamento di un bene acquistato a circa metà 2017 da una società con esercizio solare, con aliquota di ammortamento del 20%, costo storico di 5.000 euro e fondo ammortamento di 2.500 al 31/12/2019 (si veda anche la tabella).

La sospensione comporta nel 2020 minori ammortamenti contabili per 800 (1.000*80%), comunque fiscalmente deducibili con conseguente rilevazione a conto economico di imposte differite passive per 223,2 (800*0,279, assumendo Ires del 24% e Irap del 3,9%). L’effetto complessivo a conto economico, da indicare in nota integrativa, è un miglioramento del risultato netto di 576,8 (800-223,2). Vista la norma, le imposte differite non dovrebbero essere considerate nel calcolo della riserva indisponibile, che sarà quindi pari a 800, come gli ammortamenti non contabilizzati.

Nell’esercizio 2021 vi è coincidenza tra ammortamento fiscale e contabile (pari a 1.000), in quanto l’80% dell’ammortamento 2020 viene recuperato, ma l’80% della quota 2021 viene a sua volta sospesa. Proseguendo con questa modalità di rinvio degli ammortamenti, la differenza tra ammortamento contabile e fiscale si ripresenta alla conclusione dell’ammortamento fiscale con recupero civilistico delle quote sospese. In particolare, nel 2022 la quota recuperata sarà pari alla differenza tra ammortamento fiscale (500) e civilistico (900), quest’ultimo determinato come somma dell’ammortamento rinviato nel 2021 (800 =1.000*80%) e di quello 2022 non rinviato (100=500*20%). Nel 2023 la quota recuperata sarà pari al solo ammortamento civilistico rinviato nel 2022 (400=500*80%). Da tali valori discende il rilascio delle relative imposte differite per 111,6 sia nel 2022 che nel 2023.

Può anche ipotizzarsi una diversa interpretazione (non illustrata in tabella) della fase finale del piano, laddove si rilevi un ammortamento civilistico nel 2022 pari a 1.000 (aliquota di ammortamento del 20%) e il recupero della sola quota residua di ammortamento (pari a 300) nel 2023.

Gli effetti complessivi a conto economico, a patrimonio netto e l’importo della riserva indisponibile devono essere indicati nella nota integrativa dei bilanci degli esercizi interessati.