Eccedenze di Rol pregresse da sbloccare nel consolidato
Le eccedenze di Rol, rispetto agli interessi passivi, generate da una società durante l’applicazione del consolidato fiscale nazionale – se non sono state trasferite alla fiscal unit nel periodo di effettiva maturazione – dovrebbero essere ancora trasferibili nei successivi periodi d’imposta. Questo per ragioni di coerenza logico-sistematica e a patto che il mancato trasferimento dipenda da “incapienza” di interessi passivi di gruppo (e non da una scelta discrezionale del contribuente). Anche perché parrebbe essere venuta meno la ratio su cui si fondava la diversa tesi sostenuta dal Fisco (circolare 19/E/2009), secondo la quale tali eccedenze avrebbero potuto essere invece oggetto di utilizzo esclusivo da parte dell’entità che le aveva generate.
L’articolo 96, comma 7, del Tuir consente ai soggetti che partecipano al regime del consolidato fiscale di trasferire alla fiscal unit l’eventuale eccedenza di interessi passivi netti indeducibili in un determinato periodo d’imposta, se e nella misura in cui altri soggetti partecipanti al consolidato presentino, per lo stesso periodo d’imposta, un risultato operativo lordo (Rol) capiente non integralmente sfruttato per la deduzione. Tale possibilità riguarda non solo le eccedenze di interessi passivi indeducibili del periodo, ma anche quelle oggetto di riporto in avanti da esercizi precedenti (comma 4 dello stesso articolo), con l’unica eccezione di quelle generate prima dell’ingresso nel consolidato: queste non possono essere cedute alla fiscal unit, ma restano di esclusiva pertinenza dell’entità da cui promanano. Analoga limitazione, a parere del Fisco, riguarda le eccedenze di Rol maturate prima dell’ingresso nel regime del consolidato: quindi potranno essere oggetto di esclusivo utilizzo da parte dell’entità che le ha generate.
Detto ciò, che fine fanno le eccedenze di Rol maturate da un soggetto durante l’applicazione del consolidato fiscale, ma non usate nell’ambito della tassazione di gruppo in un determinato periodo d’imposta?
Per la circolare 19/E/2009, il trasferimento di tali eccedenze è una mera facoltà per la società consolidata, che può trasferirle alla fiscal unit o trattenerle e utilizzarle in proprio nei successivi periodi d’imposta. Tuttavia, se una società decidesse di non attribuire al consolidato il proprio Rol capiente individuale, quest’ultimo non potrebbe più essere attribuito alla fiscal unit nei successivi periodi d’imposta, restando di esclusiva pertinenza della società che lo ha generato, che potrebbe utilizzarlo soltanto ai fini della determinazione del proprio reddito imponibile.
Questa conclusione – a parere del Fisco – non muterebbe anche qualora le eccedenze di Rol non fossero trasferite alla fiscal unit, nel periodo di effettiva maturazione, per “incapienza” di interessi passivi di gruppo (e, quindi, non per effetto di una scelta discrezionale del contribuente).
La ratio di tale preclusione sembrerebbe da individuare nel contrasto ai possibili arbitraggi che il contribuente avrebbe potuto perpetrare applicando il “consolidato virtuale”, cioè la possibilità offerta dall’articolo 96, comma 8, di dedurre dal reddito complessivo di gruppo le eventuali eccedenze di interessi passivi netti indeducibili utilizzando anche le eccedenze di Rol realizzate dalle cosiddette partecipate estere “virtuali” (vale a dire le società che, se fossero state residenti in Italia, sarebbero state potenzialmente incluse nel regime del consolidato fiscale).
È chiaro quindi che le società con eccedenze di Rol avrebbero potuto essere astrattamente scelte di esercizio in esercizio, così da consentire il trasferimento alla fiscal unit, nei successivi periodi d’imposta, del Rol non utilizzato per “incapienza” di interessi passivi di gruppo. Il tutto con potenziali arbitraggi, contrastati in via interpretativa dall’amministrazione finanziaria con la circolare del 2009.
Il comma 8 dell’articolo 96 del Tuir, però, è stato abrogato dal Dlgs 147/2015. Sembra perciò venire meno la ratio di tale interpretazione restrittiva e, quindi, dal periodo d’imposta 2016, sarebbe auspicabile che il divieto di circolazione delle eccedenze di Rol operasse solo nei casi in cui il mancato trasferimento alla fiscal unit sia conseguenza di una mera scelta da parte della società. Su questo punto sarebbe opportuna una presa di posizione ufficiale, per dare certezze ai contribuenti e prevenire potenziali contenziosi.
