Bonus Sud, l’imputazione a bilancio cambia la determinazione di Ires e Irap

Il credito di imposta per il Sud è una contribuzione pubblica finalizzata a ridurre l’onere di avvio o ampliamento di unità produttive; pertanto, esso è sostanzialmente un «contributo in conto impianti» che, potendo essere utilizzato esclusivamente in compensazione dei debiti tributari, assume la forma di un credito di imposta.

A differenza dell’ultima agevolazione introdotta per gli investimenti realizzati nel Sud Italia (articolo 1, commi 271-279, della legge 27 dicembre 2006, n. 296, applicata per i periodi 2007-2013, anche nota come “Nuova Visco-Sud), quella prevista dalla «legge di Stabilità per il 2016» è soggetta a imposizione ai fini delle imposte sui redditi e dell’Irap, non essendo normativamente prevista alcuna esclusione. Inoltre, essa concorre alla formazione del reddito imponibile tenendo conto del criterio bilancistico di imputazione temporale del costo degli investimenti agevolati (metodo “diretto” o “indiretto”), indipendentemente dal sistema dei principi contabili (Oic ovvero Ias/Ifrs) adottato dall’impresa che fruisce dell’agevolazione.
Tuttavia, alcuni passaggi della circolare n. 34/2016 dell’agenzia delle Entrate sembrerebbero mettere in dubbio, per i soggetti Ias-adopter, il riconoscimento ai fini delle imposte sui redditi dell’imputazione temporale in questione; in particolare, l’amministrazione finanziaria afferma che la finalità agevolativa della disciplina in esame e la modalità di fruizione della stessa rendono irrilevanti i diversi criteri di imputazione temporale previsti per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali.

Il dubbio si pone, in primo luogo, per la sostanziale identità di trattamento contabile che tanto le imprese Oic-adopter quanto quelle Ias-adopter adottano per rilevare le operazioni di acquisto degli investimenti oggetto di agevolazione. Anche quest’ultima categoria contabile di soggetti imprenditoriali, infatti, acquisisce il diritto a iscrivere un contributo pubblico (“Government grant”) soltanto quando vi è la ragionevole certezza di averlo ottenuto (Ias 20, paragrafo 8); inoltre, tali contributi possono essere rilevati in riduzione del costo degli investimenti agevolati ovvero separatamente mediante un provento da riscontare lungo la vita utile del bene oggetto di investimento agevolato (Ias 20, paragrafi 24-28). Non riscontrando, dunque, differenze tra i due sistemi contabili, non si comprendono le motivazioni che abbiano indotto l’amministrazione finanziaria a disconoscere, per i soggetti Ias-adopter, il criterio di imputazione contabile ai fini del concorso del credito di imposta alla formazione del reddito.

Inoltre, la precisazione dell’amministrazione finanziaria potrebbe essere finalizzata a gestire sotto un profilo giuridico-formale quelle imputazioni in bilancio derivanti da investimenti realizzati con operazioni alternative agli acquisti, ad esempio quelli realizzati mediante contratti di locazione finanziaria. Ma anche tale ipotesi è da escludere. È la stessa norma, infatti, a prevedere che, in presenza di beni acquisiti con locazione finanziaria, il credito di imposta debba essere determinato applicando la percentuale di credito territorialmente prevista al costo del bene sostenuto dal locatore. Tale previsione prescinde dal sistema contabile adottato dall’impresa. Pertanto, anche questa fattispecie dovrebbe essere esclusa da quelle destinatarie del chiarimento in questione.

Sarebbe, altresì, da escludere l’ipotesi che l’agenzia delle Entrate intendesse, attraverso il disconoscimento della suddetta ripartizione temporale per i soggetti Ias-adopter, far concorrere alla formazione del reddito il provento da credito di imposta integralmente nel periodo in cui è stato comunicato il diritto all’utilizzo del credito richiesto. Infatti, la stessa amministrazione finanziaria, ritenendo che l’utilizzo in compensazione senza limiti del credito di imposta possa avvenire anche in un solo periodo di imposta, potrebbe parimenti richiedere un immediato riconoscimento ai fini Ires e Irap del credito nel periodo in cui lo stesso è concesso (e probabilmente utilizzato).

Tale interpretazione non sarebbe sostenibile per almeno le due seguenti motivazioni, le quali conducono a configurare, tanto per i soggetti Oic-adopter quanto per le imprese Ias-adopter, il medesimo regime contabile (e di riconoscimento ai fini delle imposte sui redditi e dell’Irap) da adottare per gli investimenti effettuati in determinate zone assistite del “mezzogiorno” ed aventi i requisiti per essere agevolati.

In primo luogo, è la stessa norma (articolo 1, commi 98-107, legge 28 dicembre 2015, n. 208) a non prevedere una espressa disapplicazione ai fini delle imposte sui redditi dei criteri contabili di imputazione temporale dell’investimento agevolato e del credito di imposta correlato a quest’ultimo; ne consegue che il credito di imposta dovrebbe concorrere alla formazione del reddito in base alla quota dello stesso così temporalmente imputata a conto economico (sotto forma di quota di provento riscontata ovvero di minore quota di ammortamento). L’unica deroga al criterio contabile di imputazione che sia normativamente prevista è relativa agli investimenti realizzati tramite locazione finanziaria; tuttavia, come detto, è una deroga che opera per tutte le imprese, indipendentemente dal sistema contabile adottato.

Inoltre, forse è la stessa agenzia delle Entrate a confermare indirettamente la suddetta interpretazione quando rinvia alla circolare n. 38/2008 (circolare con la quale è stata illustrata l’agevolazione “Nuova Visco-Sud”) per aspetti non chiariti con la circolare n. 34/2016. Infatti, poiché il credito di imposta “Nuova Visco-Sud” era escluso da imposizione, nella circolare n. 38, illustrando il trattamento contabile (e fiscale) dell’ammortamento degli investimenti agevolati, si afferma che le quote di ammortamento (commisurate al costo contabile del bene ridotto dal credito di imposta) devono essere aumentate, ai fini delle imposte sui redditi, con una variazione in diminuzione, al fine di poter recuperare la quota di ammortamento, non contabilizzata, calcolata sul costo comprensivo del credito di imposta.
Tale chiarimento dovrebbe rappresentare un’ulteriore conferma che il riconoscimento ai fini Ires e Irap del nuovo credito di imposta è graduale e non immediato. Diversamente, la suddetta variazione diminutiva sarebbe stata pari all’intero ammontare del credito di imposta ottenuto.

Pertanto, il credito di imposta per il Sud concorrerà a formare le basi imponibili Ires e Irap in base alla (minore) quota di ammortamento contabile (ovvero alla quota di provento imputata a conto economico), indipendentemente dal sistema di principi contabili adottato.