Forfait per i neoresidenti, la carta del ruling per individuare i redditi esteri

L’operazione Juventus-Ronaldo e il probabile esercizio da parte di quest’ultimo della opzione per la tassazione a forfait prevista per i neoresidenti dall’articolo 24-bis del Tuir, fornisce l’occasione per una riflessione sull’introduzione in Italia del regime dei «Paperoni» anche per artisti e sportivi.

Il regime prevede il pagamento di una imposta sostitutiva di 100mila euro all’anno, per un massimo di 15 anni, con riferimento a tutti i redditi di fonte estera. Il pagamento a forfait, quindi, esaurisce gli obblighi tributari in Italia ai fini delle imposte sui redditi. Mentre per i redditi di fonte italiana, il regime resta quello ordinario (aliquote Irpef progressive).
Per il caso di artisti e sportivi, tuttavia, può risultare esercizio particolarmente complesso separare i redditi di fonte italiana da quelli di fonte estera. Così ad esempio, CR7 potrà certamente beneficiare del regime con riferimento ai redditi derivanti da attività finanziarie a lui direttamente intestate e depositate in banche estere, ovvero dei proventi distribuiti da strutture societarie già esistenti. Così come saranno certamente redditi di fonte italiana i compensi pagati dal datore di lavoro italiano per prestazioni rese in Italia (ad esempio le partite del campionato di serie A).

Invece, le altre forme di remunerazione cadono in una ampia area grigia su cui giurisprudenza e amministrazione finanziaria italiana si sono espresse raramente (si vedano le risoluzioni 79/E/2006 e 73/E/2001). Si pensi a prestazioni sportive rese all’estero che potrebbero essere qualificate come redditi prodotti all’estero a seconda del soggetto che paga i compenso e/o del luogo ove vengono svolti gli allenamenti (in Italia o all’estero) e i giorni di presenza all’estero. Ancora, si pensi al caso di compensi per lo sfruttamento all’estero dell’immagine dell’atleta o dell’artista pagati da soggetti non residenti.

L’incertezza aumenta se i compensi non sono percepiti direttamente dal campione, ma da strutture societarie (star company) nelle varie declinazioni possibili. Per risolvere tale area grigia viene normalmente fatto riferimento ai lavori dell’Ocse (commentario all’articolo 17 del modello di convenzione), ovvero anche alla giurisprudenza di altri Stati comunitari, ma nel caso di Cristiano Ronaldo, anche a seguito delle indagini delle autorità fiscali spagnole, la magnitudine dei numeri imporrà forse il ricorso a un ruling, che potrebbe formare un nuovo benchmark per la materia e, se positivi, aprire le porte ad altri campioni.
Inoltre, l’articolo 1, comma 153, legge 232/2016 (la legge che ha introdotto l’articolo 24-bis del Tuir) dispone che i neo residenti:
•non siano tenuti (salvo alcune eccezioni) agli obblighi di monitoraggio fiscale e alla compilazione del quadro RW;
•e siano esenti sia dall’Ivafe (cioè l’imposta patrimoniale annuale sulle attività finanziarie estere applicata con l’aliquota dello 0,20 per cento), sia dall’Ivie (cioè l’imposta patrimoniale annuale sui beni immobili esteri applicata con l’aliquota dello 0,76 per cento).

Con riferimento a tali aspetti, il regime dei «Paperoni» potrebbe sembrare una distorsione rispetto agli ordinari principi valevoli per le persone fisiche residenti in Italia. Tuttavia, almeno per una sua parte, la norma costituisce un correttivo indispensabile per adattare il sistema tributario italiano alla cosiddetta “globalizzazione”, che comporta una fortissima mobilità di capitali, imprese e anche persone fisiche.

Non a caso, la tassazione a forfait si applica solo ai «neo-residenti», definiti come persone fisiche che non sono stati residenti in Italia per almeno nove periodi d’imposta negli ultimi dieci. Il regime è quindi indirizzato a soggetti che hanno accumulato la loro (ingente) ricchezza prima di trasferirsi in Italia (e che potrebbero facilmente trasferirsi altrove invece di venire in Italia). È inutile nascondere che per tali soggetti l’applicazione del regime ordinario senza i correttivi previsti legge 232/2016, avrebbe come unica conseguenza quella di sconsigliare la scelta del trasferimento in Italia.

Si noti ad esempio che, a rigore, l’ordinamento tributario italiano non prevede neppure una norma che permetta di valorizzare gli elementi del patrimonio al fair value della data dell’acquisto della residenza. Infatti, l’articolo 166-bis del Tuir introdotto dal «decreto internazionalizzazione» (il Dlgs 147/2015) è applicabile solo agli imprenditori. Così ad esempio, se Ronaldo avesse già oggi una società che valesse 100 milioni, ma con un costo fiscale di 1 milione, in caso di vendita, e in assenza della opzione per la tassazione a forfait, CR7 dovrebbe pagare le imposte italiane su 99 milioni anche se tutto il plusvalore è maturato prima di acquisire la residenza italiana. I principi generali quindi portano i contribuenti verso una probabile doppia imposizione internazionale (risoluzione 67/E/2007).

Allo stesso modo, l’applicazione di Ivie e Ivafe senza i correttivi previsti dalla legge 232/2016 avrebbe l’effetto di assoggettare ad imposte patrimoniali beni acquistati prima dell’ingresso in Italia. Si pensi ad esempio che l’Ivie dovuta annualmente su immobili acquistati per 40milioni sarebbe di 268 mila euro per ciascun anno.

Le stesse considerazioni valgono ai fini delle imposte di successione e di donazione, per le quali giustamente la legge 232/2016 prevede l’esenzione in caso di opzione per la tassazione forfetaria da parte del neo-residente. Mentre, il regime ordinario applicabile a tali imposte non permetterebbe di tenere in considerazione la circostanza che il donante o il de-cuius abbia accumulato il proprio patrimonio prima di divenire residente in Italia e magari sia stato residente per un periodo limitato. Infatti, gli eredi di una persona residente in Italia a partire dal 2017 e che è morto nei primi mesi del 2018, sarebbero tenuti a pagare le imposte di successione in Italia per tutti i beni del defunto ovunque situati, così come se fosse sempre stato residente in Italia.