Il credito d’imposta ceduto fa sopravvenienza passiva

La cessione dei crediti d’imposta, in particolare del superbonus 110 per cento ma non solo, impone attenzione dal punto di vista contabile. Attenzione che riguarda in ogni caso i cessionari e, nel caso di soggetti diversi dalle persone fisiche, i cedenti.

Vediamo innanzitutto il comportamento contabile del cedente-impresa in capo al quale matura il credito d’imposta. Questi rileverà il credito d’imposta con la scrittura «Crediti tributari (Stato patrimoniale, voce CII.5-bis) a Imposte (Conto economico, voce 20)». Successivamente al momento della cessione che avverrà ad un valore inferiore, chiude il credito con l’incasso, rilevando anche una sopravvenienza passiva nella voce B.14 del conto economico. Si potrebbe ipotizzare, in alternativa, l’iscrizione della sopravvenienza passiva in dare della voce 20 in modo da ricondurre l’effetto del credito al netto dello “sconto” relativo alla cessione. Tuttavia, l’iscrizione nella voce B.14 pare più semplice e forse anche più corretta, perché in tal modo si tengono separati gli effetti economici (imposte) da quelli monetari (incasso): inoltre, la sopravvenienza passiva, essendo iscritta in una voce di costo del conto economico diversa dalle imposte, rende immediata la deducibilità fiscale, senza ricorrere a variazioni in sede di dichiarazione.

Vediamo ora il comportamento del cessionario, che iscrive il credito per il quale paga un prezzo beneficiando di uno sconto, che costituisce una sopravvenienza attiva (tassata) da iscrivere nella voce A.5 del conto economico. Il dubbio potrebbe riguardare la voce nella quale iscrivere il credito, se verso il cliente o verso l’erario: la soluzione può essere ricercata nello schema di stato patrimoniale (articolo 2424 del Codice civile) e anche leggendo i principi contabili 12 (Schemi di bilancio) e Oic 15, relativo ai crediti.

In sostanza, il credito “acquistato”, seppur derivante da una prestazione di servizi, diventa per il cessionario a tutti gli effetti un credito tributario, utilizzabile in compensazione. In sostanza, il credito perde la natura di credito verso il cliente e assume la natura di credito verso l’erario, che si iscrive in bilancio quando sussiste “titolo” allo stesso (Oic 15, paragrafo 30).

Si pensi che il cessionario può essere la stessa impresa che ha effettuato i lavori, ma anche un’altra impresa se la prima cessionaria (quella che ha effettuato i lavori) a sua volta ha ceduto il credito. Inoltre, il principio contabile Oic 25, relativo alle imposte sul reddito, precisa che la voce CII.5-bis) crediti tributari accoglie gli ammontari certi e determinati per i quali la società ha un diritto al realizzo tramite rimborso o compensazione. Dal punto di vista fiscale, tra l’altro, quel credito non rientra tra quelli per i quali l’articolo 106 del Tuir consente la deducibilità della svalutazione dello 0,50 per cento, non derivando da cessione di beni o prestazioni di servizi di cui all’articolo 85.

In ogni caso, cedente e cessionario, ma in particolare quest’ultimo in presenza di importi rilevanti, dovrebbero illustrare nella nota integrativa gli effetti della cessione. Per il cessionario, si tratta di precisare, quantificando anche l’ammontare, che la voce crediti tributari contiene crediti non “propri” ma acquistati in base alle disposizioni di legge. Per questo motivo si verifica una divergenza tra imposte di “competenza” e imposte “pagate” che, in presenza di più acquisti, può essere rilevante.

Considerazioni analoghe possono riguardare le imprese che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali Ias/Ifrs. Queste, fatta eccezione per le banche che seguono gli schemi di Banca d’Italia, dovrebbero far riferimento al principio contabile Ias 1.

Il paragrafo 54 del principio internazionale prevede la presentazione, nello stato patrimoniale, di crediti (e debiti) commerciali: in base al successivo paragrafo 57, l’iscrizione delle voci deve rispettare la diversa natura o destinazione e, pertanto, richiede un’esposizione separata. Il credito in questione, pertanto, dovrebbe essere iscritto separatamente da quelli commerciali in quanto avente natura di credito d’imposta.