Immobilizzazioni con doppio binario
La nuova versione dell’Oic 16 fa ricadere nel doppio binario civile/fiscale l’ammortamento delle immobilizzazioni materiali, sia pure con alcune differenze rispetto alle regole applicabili in precedenza.
Il Dlgs 139/2015 ha sostituito in sede civilistica il principio della funzione economica - che era stato introdotto nel 2004 nell’articolo 2423-bis del Codice civile - con quello della sostanza economica. La nuova norma usa una formulazione più chiara («la rilevazione e la presentazione delle voci è effettuata tenendo conto della sostanza dell’operazione o del contratto»), ma conferma al tempo stesso la sussistenza del doppio binario temporale nella lettura congiunta del precetto civilistico con le indicazioni del nuovo principio contabile Oic 16.
Per realizzare il fine indicato nella relazione al Dlgs 139, ossia che «la declinazione pratica del principio di sostanza economica sia effettuata dalla legge e dai principi contabili nazionali», gli Oic sono stati rimodulati in diversi standard tra cui il rafforzamento del concetto di trasferimento di rischi e benefici per l’iscrizione iniziale delle immobilizzazioni materiali.
La data di rilevazione
Nella precedente versione, l’Oic 16 sanciva che queste fossero rilevate alla data in cui avviene il trasferimento del titolo di proprietà, in via onerosa o gratuita. Solo se non veniva trasferita la piena proprietà o venivano poste particolari condizioni, la rilevazione iniziale dell’immobilizzazione materiale doveva avvenire nel momento di assunzione di tutti i rischi connessi all’acquisizione.
La nuova veste del principio esplicita, invece, in maniera inequivoca, che le immobilizzazioni sono rilevate alla data in cui avviene il trasferimento dei rischi e dei benefici connessi al bene acquisito; cosa che accade solitamente quando viene trasferito il titolo di proprietà.
Tuttavia, nell’ipotesi di disallineamento tra la data di trasferimento di rischi e benefici e la data in cui viene trasferito il titolo di proprietà, in virtù di specifiche clausole contrattuali, prevale la data in cui è avvenuto il trasferimento di rischi e benefici.
La decorrenza
La nuova formulazione del principio non modifica inoltre la previsione secondo cui l’ammortamento decorre dal momento in cui l’immobilizzazione è disponibile e pronta all’uso. Una previsione considerata già da diverso tempo contrastante con l’articolo 102 del Tuir, in base al quale la deducibilità delle quote di ammortamento decorre a partire dall’esercizio di entrata in funzione del bene.
Per potersi reindirizzare nel binario con destinazione liquidazione delle imposte bisognerà operare una rettifica al risultato civilistico per giungere all’imponibile fiscale. Pertanto, in tutti i casi in cui l’impresa disponga del bene prima della sua entrata in funzione, al momento della determinazione del reddito imponibile e, quindi nella dichiarazione dei redditi 2017 per l’anno di imposta 2016, si dovrà operare una variazione in aumento in misura pari alla quota di ammortamento civilistico, calcolata dalla società per effetto dell’Oic 16.
La mancata semplificazione
Se da un lato si è fatto un passo verso la chiarezza, esplicitando meglio il concetto di prevalenza della sostanza sulla forma nell’ambito dell’iniziale rilevazione contabile dell’immobilizzazione materiale in bilancio, dall’altro si è anticipata la creazione del doppio binario, in termini temporali. Infatti se prima il disallineamento del civile col fiscale scattava in presenza di un atto ufficiale, adesso basta l’assunzione della responsabilità del bene, il che potrebbe avvenire con un accordo, anche “ufficioso”.