Interessi passivi, riporto del Rol limitato a cinque periodi successivi

Nel nuovo articolo 96 del Tuir, come modificato dall’articolo 1 del Dlgs 142/2018 emanato in attuazione della direttiva Atad, sono state introdotte rilevanti novità che riguardano il meccanismo applicativo e i criteri con cui assumere le voci che compongono il Rol.

In primo luogo, si ricorda che sono stati ricompresi nell’ambito applicativo dell’articolo 96 gli interessi passivi capitalizzati nel costo dei beni in base all’articolo 110 del Tuir. In particolare, la nuova norma opera limitando la deducibilità degli interessi passivi nell’esercizio in cui avviene la capitalizzazione, salvo consentire la piena deducibilità del costo del bene a incremento del quale è stata effettuata la capitalizzazione.

Quanto alle novità relative al meccanismo di funzionamento dell’articolo 96, si evidenzia che il nuovo comma 1 prevede che gli interessi passivi sono integralmente deducibili non solo fino a concorrenza degli interessi attivi del periodo d’imposta di competenza, ma anche degli interessi attivi di competenza dei periodi d’imposta precedenti.

A tal fine, il successivo comma 6 dell’articolo 96 stabilisce che qualora dal confronto tra interessi passivi e interessi attivi emerga un eccedenza di interessi attivi, questa è riportabile e utilizzabile in compensazione con gli interessi passivi nei periodi d’imposta successivi senza limiti temporali.

Un’ulteriore modifica riguarda le regole di riporto del risultato operativo lordo (Rol); infatti, mentre la disciplina previgente non prevedeva limiti temporali al riporto del Rol, il nuovo comma 7 dell’articolo 96 limita tale riporto ai cinque periodi d’imposta successivi. Pertanto l’eccedenza di interessi passivi rispetto agli interessi attivi, del periodo d’imposta e dei periodi d’imposta precedenti, è deducibile nei limiti del 30 per cento del Rol del periodo d’imposta e di quello riportato dai cinque periodi d’imposta precedenti. Il comma 5 fissa un ordine di utilizzo del Rol prevedendo che occorre prioritariamente utilizzare il Rol di periodo e successivamente quello dei periodi d’imposta precedenti a partire da quello formatosi nei periodi d’imposta meno recenti.

La modifica di maggiore rilevanza, introdotta in attuazione della direttiva Atad, è quella che riguarda i criteri con cui assumere le voci che compongono il Rol. In particolare, il nuovo comma 4 stabilisce di assumere i valori e i costi della produzione «nella misura risultante dall’applicazione delle disposizioni volte alla determinazione del reddito di impresa» (cosiddetto Rol fiscale), in luogo dei valori di bilancio (cosiddetto Rol contabile).

In sostanza, le voci che compongono il Rol devono essere computate tenendo conto del loro valore fiscale; così, per esempio: i costi per utenze telefoniche sono assunti per l’80 per cento del loro ammontare; i compensi agli amministratori vanno considerati nell’esercizio in cui sono pagati; gli accantonamenti indeducibili non sono considerati nel momento del loro stanziamento a conto economico, ma assumono rilievo al momento dell’effettivo sostenimento del costo; le plusvalenze rateizzate assumono rilievo ai sensi dell’articolo 86, comma 4 del Tuir; il Tfr dei soggetti Ias adopter va assunto considerando anche gli utili/perdite imputate a Oci (Other comprehensive income); eccetera.

Infine l’articolo 13, comma 3, del Dlgs 142/2018 introduce uno specifico regime transitorio per evitare che il passaggio dal Rol «contabile» al Rol «fiscale» determini una doppia inclusione ovvero la non inclusione di alcune componenti reddituali nel calcolo del Rol.

Per approfondire: La revisione della disciplina degli interessi passivi: attuazione della Direttiva Atad, di Pierpaolo Lipardi, in Guida alla Contabilità & Bilancio gennaio 2020