L’accertamento contraddittorio limita il diritto di difesa

È illegittimo l’accertamento fondato su ragioni contraddittorie tra loro: il giudice deve infatti verificare se gli elementi a sostegno della pretesa rendono in concreto incerta la motivazione e se il contribuente può pienamente esercitare il proprio diritto di difesa. A precisarlo è la Cassazione con l’ordinanza n. 13620 depositata il 18 maggio 2023.

La vicenda trae origine dalla notifica di più avvisi di accertamento ad una società, i quali venivano impugnati, perché, tra l’altro, contenevano una motivazione contraddittoria.

Il giudice di merito riteneva che le ragioni anche apparentemente contraddittorie, non comportavano la nullità degli atti impositivi e ciò sia perché la contraddittorietà di per sé non è causa di nullità prevista per legge sia perché nella specie si trattava al più di “scarsa rigorosità motivazionale”.

La società ricorreva così per Cassazione lamentando un vizio di applicazione della norma.

I giudici di legittimità, in accoglimento del ricorso, hanno preliminarmente rilevato che la motivazione dell’atto impositivo è funzionale alla salvaguardia delle garanzie di ragionevolezza, imparzialità, proporzionalità, razionalità e non arbitrarietà del potere discrezionale dell’amministrazione.

Dal lato del contribuente, invece, la motivazione è strumentale alla comprensione della pretesa ed è l’unico elemento utilizzabile dal giudice per la valutazione della relativa fondatezza.

Le ragioni, quindi, non possono essere contraddittorie perché al contribuente manca la certezza degli elementi fondanti.

Tale ipotesi si verifica quando le motivazioni sono concorrenti ma contraddistinte da assoluta eterogeneità e quindi inidonee a fungere da complessivo presupposto della pretesa.

La Cassazione ha così ricordato che è invalido l’accertamento fondato tanto sull’abuso del diritto quanto sull’interposizione fittizia di persona, trattandosi di istituti con ambiti differenziati (cass. 18767/2020).

Così come è illegittimo l’atto che non indica il tipo di accertamento svolto, operando un riferimento indistinto agli articoli 39 comma II e 41 bis del Dpr 600/73 (Cassazione 22003/2014). È altresì illegittimo per l’Amministrazione formulare una motivazione contraddittoria con funzione di “riserva”, perché l’alternatività delle ragioni, le consentono di scegliere nel corso del giudizio la ipotesi più conveniente, esponendo il contribuente ad una difesa difficile se non impossibile (Cassazione 6104/2020, 25197/2009).

Nella specie, la sussistenza di una “scarsa rigorosità motivazionale” era di per sé elemento sufficiente per indurre ad una attenta analisi. In particolare, infatti, dinanzi a ragioni giustificatrici tra loro eterogenee, i giudici avrebbero dovuto accertare in concreto se la motivazione fosse obiettivamente incerta.