L'iper e il super ammortamento non seguono la cessione d'azienda

La cessione d'azienda, a differenza del conferimento d'azienda, è un'operazione che dal punto di vista fiscale è tipicamente e prettamente realizzativa. Ciò significa che non si crea alcuna successione o continuità fra soggetto cedente e soggetto cessionario: il cessionario acquista l'azienda nei suoi singoli componenti al corrispettivo risultante dall'atto di trasferimento e provvede quindi ad assumerli in contabilità al medesimo corrispettivo.

Ne consegue che anche l'ammortamento dei beni acquisiti riparte ex novo per l'acquirente senza alcun collegamento o continuità rispetto al medesimo processo posto in atto dal cedente. Con in più la particolarità che per il cessionario d'azienda i beni facenti parte del compendio sono considerati a tutti gli effetti beni usati. Per esempio, un bene, che il cedente l'azienda aveva in carico al costo storico di euro 100,00, ammortizzato per euro 80,00, con valore netto, dunque, di euro 20,00 e che viene valorizzato nell'atto di cessione a euro 50,00, vede ripartire il processo di ammortamento come bene usato in capo al cessionario dal corrispettivo di euro 50,00. In ipotesi potrebbe anche accadere che la cessione assuma aliquote di ammortamento diverse da quelle del cedente, proprio perché vi è assenza di continuità fra i due soggetti.

Come noto le agevolazioni fiscali identificate come super e iper ammortamento altro non sono che ammortamenti eccedenti rispetto al normale ammortamento, in quanto vanno a eccedere il costo storico del bene di riferimento. In sostanza essi consistono in una maggiorazione, ai soli fini del calcolo delle quote di ammortamento, del costo di acquisto di beni che soddisfano determinati requisiti. Si tratta però di un'agevolazione che ha un funzionamento extracontabile, priva di rilevanza sul bilancio e che si concretizza in una variazione fiscale in diminuzione in dichiarazione dei redditi dell'impresa.

Sul punto la circolare 12/E/2016 ha espressamente chiarito che la maggiorazione del 40 per cento si concretizza in una deduzione che opera in via extracontabile, non correlata alle valutazioni di bilancio; si ritiene che la stessa vada fruita in base ai coefficienti di ammortamento stabiliti dal Dm 31 dicembre 1988, a partire dall'esercizio di entrata in funzione del bene. In caso di cessione o di eliminazione del bene stesso dal processo produttivo, non si potrà fruire di eventuali quote non dedotte della maggiorazione.

Quindi, la circolare 12/E/2016, da un lato, afferma chiaramente che il superammortamento è completamente scollegato dal processo di ammortamento civilistico: tanto che è possibile che, civilisticamente, si adotti un ammortamento ridotto, ma poi, dall'altro, che ai fini fiscali si mantenga il superammortamento in misura piena. La stessa circolare però, infine, afferma che in caso di cessione del bene non si potrà fruire delle eventuali quote non dedotte della maggiorazione.

Le stesse quote poi – sebbene nulla dice la circolare – non potranno essere fruite dal cessionario del bene che acquista a rigore un bene usato.

Quindi, posto che fiscalmente la cessione d'azienda è un processo realizzativo che interrompe il processo di ammortamento e considerato che l'iper/super ammortamento è un incentivo collegato al processo di ammortamento, si giungerebbe alla conclusione che la cessione d'azienda faccia cessare iper e super ammortamento.

Tuttavia, di converso, se si legge l'iper /super ammortamento nella sua fisionomia di agevolazione di natura extracontabile, scollegata anche dal processo di ammortamento civilistico (circolare 12/E/2016), vi sarebbe lo spazio affinché l'agenzia delle Entrate – facendo richiamo alle caratteristiche di processo riorganizzativo aziendale della cessione d'azienda e non di mera compravendita di beni – possa pronunciarsi per una conservazione dell'agevolazione in capo al cessionario d'azienda. In merito si ricorda il precedente dell'agevolazione Tremonti bis, ove la circolare 90/E/2001 affermava la conservazione del bonus in presenza di cessione d'azienda con revoca solo in caso di cessione del bene strumentale.

Per approfondire:
Michele Brusaterra «Industria 4.0. Le agevolazioni fiscali per il rilancio delle imprese. novità della legge di Bilancio 2018 » , in edicola e on line.