R&S, no al credito d’imposta nelle operazioni infragruppo
Fino a tre differenti medie di raffronto, seppur riferite al medesimo triennio 2012-2014, per calcolare l’incremento dei costi di ricerca e sviluppo su cui matura il credito d’imposta: alle preesistenti due medie, se ne aggiunge infatti una terza in conseguenza della novità introdotta dall’articolo 8 del decreto legge 87/18, convertito dalla legge 96/18, che non considera più ammissibili al beneficio del credito d’imposta per le attività di ricerca e sviluppo i costi sostenuti per l’acquisto, anche in licenza d’uso, di beni immateriali, se derivanti da operazioni intercorse con imprese appartenenti al medesimo gruppo.
La novità si applica a decorrere dal periodo d’imposta 2018 (soggetti solari), in deroga espressa dell’articolo 3 della legge 212/2000, ma, in base alla norma, per omogeneità se ne dovrà tener conto anche nella determinazione dei costi ammissibili imputabili ai periodi d'imposta 2012-2014, rilevanti per il calcolo della media di raffronto. Considerando le evoluzioni normative, si avranno quindi tre differenti modalità di calcolo della media 2012-2014:
quella basata sull'originario testo normativo, rilevante per i periodi d’imposta 2015 e 2016, che peraltro potrebbe essere già stata a suo tempo corretta per tenere conto della sopravvenuta circolare n. 13/E del 27 aprile 2017;
quella, valevole per il 2017, basata sulla modifica introdotta dalla legge 232/2016, che prevede la spettanza del beneficio anche alle imprese residenti che eseguono le attività di ricerca e sviluppo a seguito della stipula di contratti di commissione con imprese residenti nell’Ue o See, ovvero in Stati con i quali è attuabile lo scambio di informazioni. Come chiarito nella circolare 13/E del 2017, nel caso in cui l'impresa commissionaria includa nel beneficio i citati contratti stipulati con controparti estere, in ossequio al principio di omogeneità dei valori comparati deve includere i costi ammissibili sostenuti per le commesse estere nel 2012-2014 nella determinazione del parametro storico di riferimento;
quella basata sulle ulteriori modifiche introdotte dal decreto legge 87/2018, rilevante per i periodi 2018-2020, salvo che nuove modifiche siano introdotte con decorrenza 2019 o 2020.
Risulta intuibile che questa triplicazione del calcolo è una significativa complicazione sia per i contribuenti, in sede determinazione del beneficio, sia per gli organi di controllo, in sede di verifica della spettanza, ed è pertanto auspicabile che si tenga conto di tale circostanza in sede di irrogazione delle sanzioni. Entrando ora nel dettaglio delle modifiche apportate dal decreto legge 87/2018, una prima novità, come anticipato, è rappresentata dal fatto che gli investimenti costituiti da “competenze tecniche” e “privative industriali”, di cui alla lettera d), comma 6 dell’articolo 3 del decreto legge 145/2013, non sono ammissibili se derivanti da operazioni infragruppo. A tal fine, si considerano imprese appartenenti al medesimo gruppo non solo le controllate da un medesimo soggetto e le controllanti, ma anche le società collegate. Per le persone fisiche, si tiene conto anche delle partecipazioni possedute dai familiari dell'imprenditore, individuati ai sensi dell’articolo 5, comma 5, Tuir. Per gli acquisti infragruppo effettuati fino al periodo di imposta 2017 (soggetti solari), resta comunque ferma l’esclusione dai costi ammissibili all’agevolazione della parte del costo di acquisto corrispondente ai costi già attribuiti in precedenza all’impresa italiana in ragione della partecipazione ai progetti di ricerca e sviluppo relativi ai beni oggetto di acquisto.
Una seconda novità introdotta dal decreto legge 87/2018 è costituita dal fatto che la maturazione del beneficio nel caso di acquisto, anche in licenza d'uso, dei beni immateriali, è vincolata al loro utilizzo diretto ed «esclusivo» nello svolgimento di attività di ricerca e sviluppo considerate ammissibili al beneficio. Non essendovi una limitazione al gruppo societario, si intende che tale norma riguardi anche i casi in cui l'operazione di acquisto sia intercorsa con parti indipendenti. Sarà da valutare l'impatto di tale previsione sulla media di raffronto, poiché la norma non ne richiede il ricalcolo sotto questo profilo, e è quindi opportuno un chiarimento da parte delle Entrate.
