Stabili organizzazioni: poste in valuta e scritture branch nella casa madre
In fase di chiusura del bilancio di aziende italiane che abbiano un radicamento all’estero mediante una o più stabili organizzazioni (So) si pone la tematica di riportare i saldi della branch nei conti della mamma italiana. La logica secondo cui bisogna operare, che è quella tipica di un mini consolidato, è chiarita grazie all’esempio riportato a lato. In generale le So estere tengono la propria contabilità, che va integrata con quella della società che redige il bilancio, in una valuta diversa dall’euro.
Il principio fondamentale è sancito dall’articolo 14, comma 5, Dpr 600/73, in base al quale le società residenti con So all’estero (ma a specchio ciò vale anche per le società estere con So in Italia) «devono rilevare nella contabilità distintamente i fatti di gestione che interessano le stabili organizzazioni, determinando separatamente i risultati dell’esercizio relativi a ciascuna di esse». Anche alla luce della prassi (circolare ministeriale 7/77 e regolamenti ministeriali 428/80 e 2398/83) le soluzioni per la tenuta della contabilità da parte della So prevedono:
● l’istituzione di un libro giornale locale, con invio periodico dei saldi dei conti alla casa madre che provvede a consolidarli;
● l’istituzione di un giornale sezionale che evidenzia le operazioni locali (contabilità decentrata);
● la rilevazione dei fatti di gestione mediante apposite schede di mastro, con un unico libro giornale tenuto dalla casa madre (contabilità accentrata).
A seconda della metodologia adottata dalla branch, varierà la modalità in capo alla casa madre per assumere nella propria contabilità generale i fatti di gestione della So. La casa madre, infatti, potrà:
● assumere il solo risultato finale dell’esercizio qualora la So abbia istituito un proprio libro giornale;
● effettuare riepiloghi periodici qualora la So abbia adottato un giornale sezionale;
● riportare le singole operazioni, qualora la So abbia rilevato i fatti di gestione mediante le schede di mastro ma senza la tenuta di un giornale sezionale.
Di fatto, quindi, la contabilità della So estera implica due aspetti: la gestione delle poste in valuta e l’assunzione delle scritture della branch nella contabilità della casa madre.
Quanto al primo aspetto, l’articolo 2425-bis, comma 2 del Codice civile stabilisce che costi e ricavi delle operazioni in valuta siano determinati al cambio corrente alla data in cui l’operazione è compiuta. Invece l’articolo 2426, comma 1 n. 8-bis del Codice civile stabilisce che:
● le attività e passività monetarie in valuta sono iscritte al cambio a pronti alla data di chiusura dell’esercizio; gli utili o le perdite su cambi sono imputati a conto economico e l’eventuale utile netto va accantonato in una riserva non distribuibile fino al realizzo;
● le attività e passività in valuta non monetarie vanno iscritte al cambio vigente al momento del loro acquisto.
Il Codice civile nulla dice tuttavia circa la conversione dei saldi contabili delle So estere e, a tal riguardo, per i soggetti che redigono il bilancio secondo i principi nazionali torna utile l’Oic 26 sulle operazioni in valuta. Quest’ultimo, a sua volta, poiché la tematica è quella di integrare i saldi della branch con quelli della casa madre, richiama il principio Oic 17 in tema di bilancio consolidato, dovendosi di fatto operare un consolidamento.
Ai fini della conversione dei saldi in valuta si procederà utilizzando:
● il cambio a pronti alla data di bilancio per le attività e passività;
● il cambio in essere alla data di ogni operazione per le voci di conto economico o, per motivi pratici, quello medio di periodo;
● il cambio storico del momento della loro formazione per le riserve di patrimonio netto (diverse dalla riserva da differenze di traduzione).
Ma proprio l’utilizzo di cambi differenti fra lo stato patrimoniale e il conto economico determinerà una posta di rettifica (riserva da differenze di traduzione) da iscriversi nel patrimonio netto, che accoglierà anche il differenziale derivante dalle variazioni dei tassi di cambio da un esercizio all’altro sulle poste patrimoniali.
In fase di consolidamento si dovranno quindi sommare i saldi dei conti della So con quelli della casa madre, stornare il fondo di dotazione della So in contropartita del credito rilevato dalla casa madre, stornare infine tutti i saldi intercompany (economici e patrimoniali) fra le due entità.
