SuperAce e società neocostituite: va sciolto il nodo del ragguaglio dei conferimenti

Il tema del ragguaglio ad anno dei conferimenti in denaro per imprese di nuova costituzione attende chiarimenti dall’agenzia delle Entrate, considerando che tale problematica è da sempre un dubbio irrisolto nel calcolo dell’Ace e ora assume ancor più rilevanza in tema di SuperAce. Vediamo i termini del problema , dapprima analizzando la normativa ordinaria dell’Ace e in seconda battuta quella della SuperAce.

In tema di calcolo della base imponibile per l’applicazione dell'Ace esistono due meccanismi di ragguaglio ad anno:

1) articolo 1, comma 6 del Dl 201/11 e articolo 5 comma 5 del Dm del 3 agosto del 2017: il conferimento in denaro va calcolato tenendo conto del meccanismo pro rata temporis nell’anno in cui è effettuato per poi essere computato sempre al 100% negli esercizi successivi;

2) articolo 2 comma 1 Dm del 3 agosto del 2017: la variazione in aumento del capitale proprio (che comprende anche gli utili destinati a riserva) va ragguagliata alla durata del periodo d'imposta se esso supera oppure è inferiore a 365 giorni.

In base al combinato disposto di queste due norme se il periodo d’imposta fosse di sei mesi (ad esempio a causa di una operazione straordinaria) e fosse stato eseguito un conferimento in denaro l’ultimo giorno del terzo mese per 100mila euro, il dato computabile ai fini della variazione incrementale del capitale proprio sarebbe di 25mila euro, quindi eseguendo sia il ragguaglio al anno del periodo d'imposta sia ragguaglio rispetto alla data di versamento. Ma questo procedimento si applica anche società neocostituite ?

Vi sono fondati motivi per affermare il contrario, poiché :

1) vi è una specifica previsione normativa secondo cui per le società neocostituite ( articolo 6, comma 6 , ultimo periodo del Dl 201/11) si considera incremento l'intero patrimonio conferito , disposizione che sarebbe inutile e ridondante se si dovesse eseguire il ragguaglio ad anno , poiché tale regola è già presente nel sistema.

2) la disposizione del ragguaglio in base alla minor durata del periodo d'imposta non prevede una sua applicazione specifica alle società neocostituite , ma sembra invece espressamente destinata ai periodo d'imposta diversi da anno solare per effetto di operazioni straordinarie (sul punto si veda l’autorevole tesi di Assonime nella Circolare 17 del 2012, nota 40).

Detto ciò non va sottaciuto che invece le specifiche tecniche predisposte per la compilazione del prospetto Ace non distinguono la motivazione che rende il periodo d'imposta diverso da 365 giorni e rendono necessario il ragguaglio ad anno in tutti i casi in cui sia stato indicato un periodo d'imposta, appunto, diverso da 365 giorni.

Dal punto di vista SuperAce , considerando i due ragguagli sopra descritti, si può dire con certezza che quello configurato dall’articolo 5 , comma 5, del decreto attuativo, cioè il ragguaglio ad anno per conferimenti in denaro eseguiti dai soci e per atti di rinuncia al credito vantato da questi ultimi verso la società, non va mai applicato. In questo senso è chiaro il disposto dell'articolo 19, comma 2 del Dl 73/21 in base al quale gli incrementi ( cioè tutte le variazioni incrementali ) rilevano a partire dal primo giorno del periodo d'imposta.

Resta il problema del ragguaglio ad anno per minor durata del periodo d’imposta, ma anche su questo punto vi sono argomenti per sostenerne la disapplicazione. Oltre alla osservazione fatta da Assonime, infatti, va segnalato che la applicazione delle norme generali dell'Ace alla SuperAce è tema tutt'altro che scontato. In particolare se alla base della SuperAce c'è il tentativo di incoraggiare la capitalizzazione delle imprese nel momento della crisi pandemica, non avrebbe molto senso poi ridurne l'effetto per le società che hanno avuto «il coraggio» di costituirsi in questo momento delicato.