Trust, doppia condizione per la tassazione in uscita

Il regime della “tassazione all’uscita” dei trust ai fini dell’imposta sulle donazioni, definitivamente accolto dalle Entrate con la circolare 34/E/2022, deve essere valutato con riferimento alle variegate vicende che possono interessate l’utilizzo del patrimonio del trust a favore dei beneficiari.

In un trust con beneficiari, come tipicamente i trust per esigenze familiari, il trustee può infatti assegnare ai beneficiari beni o valori mobiliari facenti parte del patrimonio del trust, trasferendoli a loro favore, ovvero può impiegarli nel loro interesse. Non tutti tali impieghi o assegnazioni devono tuttavia scontare l’imposta sulle donazioni.

Esclusi i casi in cui si applicano specifiche esenzioni previste per legge, in linea generale sono assoggettati all’imposta sulle donazioni:

gli atti soggetti a registrazione con i quali il trustee trasferisce, senza corrispettivo, beni o diritti ai beneficiari (si pensi al trustee che trasferisce un immobile a un beneficiario);

nonché gli atti o i provvedimenti soggetti a registrazione nei quali è fatta menzione di attribuzioni liberali poste in essere dal trustee a favore dei beneficiari.

Il trustee può tuttavia assegnare il patrimonio del trust anche per mezzo di liberalità non donative o “indirette”, ad esempio erogando ai beneficiari somme di denaro mediante bonifici bancari, ovvero può utilizzare il patrimonio del trust nell’interesse dei beneficiari, ad esempio pagando per loro l’affitto, la retta universitaria o il premio di assicurazione sulla vita.

Tali liberalità indirette e impieghi a favore dei beneficiari non scontano sempre l’imposta sulle donazioni, ma solo in due ipotesi.

1. La prima è il caso in cui il beneficiario sottopone tali liberalità a volontaria registrazione (ex articolo 56-bis, comma 3, del Tus), nel qual caso si applicano le ordinarie franchigie variabili in base al rapporto di parentela con il disponente, e le correlate aliquote differenziate.

2. La seconda ipotesi è invece rappresentata dal caso in cui l’esistenza di tali liberalità indirette è “confessata” dal beneficiario con dichiarazione resa nell’ambito di procedimenti diretti all’accertamento di tributi (articolo 56-bis, comma 1, lettera a, del Tus), ovviamente diversi dall’imposta sulle donazioni. In quest’ultimo caso la seconda condizione perché tali liberalità siano accertabili è rappresentata dal fatto che le stesse abbiano determinato, da sole o insieme a quelle pregresse, un incremento patrimoniale del beneficiario superiore all’importo della franchigia applicabile nei confronti dello stesso (un milione di euro coniuge e parenti in linea retta, centomila euro fratelli e sorelle). In tale seconda ipotesi, inoltre, l’aliquota applicabile è sempre quella dell’8 per cento.

In tutti gli altri casi le liberalità indirette del trustee a favore dei beneficiari e gli impieghi del patrimonio del trust nel loro interesse non scontano l’imposta sulle donazioni, esattamente come, ad esempio, non scontano tale imposta l’importo che un genitore spende per il figlio per comprargli l’auto, le spese che sostiene nel suo interesse o quanto gli dà quale contributo alle spese di mantenimento nella fase iniziale della sua vita indipendente.

Nel regime di “tassazione all’uscita” dei trust le attribuzioni patrimoniali ai beneficiari e gli impieghi a loro favore del patrimonio del trust da parte del trustee sono quindi soggetti all’imposta sulle donazioni negli stessi casi - nonché per la stessa base imponibile e con le medesime aliquote - in cui sarebbero stati assoggettati a imposizione se tali attribuzioni patrimoniali e impieghi fossero stati posti in essere direttamente dal disponente.