Contratti complessi su edifici: prestazioni Iva da analizzare

Per i contratti che prevedono una pluralità di prestazioni, prima d’individuare il luogo d’effettuazione ai fini dell’applicazione dell’Iva, bisogna capire se si tratta di un’operazione complessa, di operazioni accessorie a una principale o di operazioni singole. Quando le prestazioni coinvolgono un immobile diventa poi fondamentale verificarne il “collegamento” con lo stesso. Un aiuto giunge dalle note esplicative Ue del 2015 sui servizi immobiliari che analizzano il regolamento Ue 1042/2013 in vigore dal 2017, ma anche dalle sentenze della Corte di giustizia.

Immobili «transnazionali»
Prendiamo il caso analizzato nell’interpello 47/2019: col medesimo contratto un soggetto italiano è incaricato della realizzazione di immobili (ponte ciclabile, area ricreativa e percorso ciclabile) parte in Italia e parte in altro Paese confinante, della manutenzione e restauro di edifici, nonché della direzione lavori e del coordinamento sicurezza. Le attività rientrano tra i servizi relativi a beni immobili in base all’articolo 31-bis del regolamento Ue 282/2011 e, pertanto, rilevano ai fini Iva (proporzionalmente) nei Paesi in cui si trovano i beni.

Ma il fatto che le prestazioni coinvolgano un immobile non implica sempre l’applicazione dell’articolo 7-quater del decreto Iva. Consideriamo il caso della realizzazione di uno stand in occasione di Expo (circolare 26/E/2014). Istintivamente la si potrebbe considerare come un servizio immobiliare. C’è un nesso con un immobile, ma la prestazione, definita come complessa, è riconducibile a quelle relative a fiere ed esposizioni, posto che l’organizzatore è contrattualmente tenuto a porre in essere tutti gli interventi infrastrutturali e organizzativi necessari per l’evento: la realizzazione dello stand diventa quindi prestazione accessoria all’organizzazione dell’evento (applicandosi gli articoli 7-ter e 7-quinquies del Dpr 633/1972).

I servizi di logistica integrata
Altro caso è quello analizzato nell’interpello 96/2020. Il contratto prevede svariati servizi connessi alla qualifica di hub di logistica integrata per merci di terzi, resi anche (ma non solo) “attraverso” beni immobili: movimentazione, trasporto e magazzinaggio della merce, espletamento di servizi e formalità doganali, assistenza nell’etichettatura, nella cernita, nel condizionamento, nel confezionamento e nella contabilizzazione. Nonostante il servizio sia reso in maniera preponderante, ma senza esclusiva, per un committente, questi può accedere ai magazzini solo per verificare la qualità delle prestazioni per il tempo strettamente necessario a tal fine. Il corrispettivo è costituito da una parte fissa, che remunera certi costi, e da una variabile in funzione dei pezzi movimentati.

Le Entrate affermano che il contratto riguarda da un lato un’operazione complessa (servizi logistici ed e-commerce) e dall’altro lato prestazioni autonome (reimballaggio, etichettatura e forme di assemblaggio diverse dall’allestimento ordini), accessorie alle precedenti se la remunerazione assume carattere secondario. A parere di chi scrive, però, la prestazione principale e accessoria non vanno individuate solo in base al loro peso economico (come qui sembra sostenere l’Agenzia), poiché tale condizione è solo uno dei fattori.

Il risultato è comunque che il luogo d’effettuazione di tutte le prestazioni seguirà la stessa regola (quella della prestazione complessa) e che, pertanto, va individuato l’elemento predominante della stessa e se questo sia relativo o meno a un immobile. Le Entrate rilevano che l’immobile utilizzato non è l’elemento centrale e indispensabile della prestazione (nel suo complesso). Concludono quindi per l’applicazione della regola relativa alle prestazioni generiche (articolo 7-ter), considerando anche che l’immobile o parte di esso non è a uso esclusivo del committente (condizione richiesta dall’articolo 31-bis, paragrafo 2, lettera h), del regolamento Ue 282/2011).

Nell’istanza viene fatto riferimento alla sentenza RR Donnelley (causa C-155/12), il cui esame pare opportuno, oltre che legittimo, perché la lettura delle sole note esplicative e della norma potrebbe indurre a trarre conseguenze immediate senza tener conto delle fattispecie che possono verificarsi nella pratica. Soprattutto considerando che proprio la sentenza è alla base della norma regolamentare e delle relative note.

I casi risolti

L’impianto in austria
Alfa Srl, italiana, ha ottenuto in appalto il rifacimento dell’impianto elettrico, comprensivo di dispositivi di videosorveglianza-sicurezza, di un edificio in Austria. Alfa è incaricata del servizio di sorveglianza da remoto. Il committente è italiano.

Il rifacimento dell’impianto elettrico dovrebbe essere comprensivo dei sistemi di sorveglianza, mentre la sorveglianza è prestazione a parte. Comunque, sia il servizio d’installazione che quello di sorveglianza sono relativi a immobili (articolo 31-bis, par. 2, lett. b) e m), regolamento 282/2011) e vanno fatturati senz’Iva ex articolo 7-quater, Dpr 633/1972.

Il magazzino locato
Gamma Srl gestisce alcuni servizi logistici per conto di Beta Sa (Svizzera). Gamma loca a Beta un magazzino in Italia e s’impegna a effettuare, a richiesta, carico e scarico in loco con propri addetti e mezzi.

Il servizio richiesto da Beta dovrebbe consistere nella disponibilità esclusiva di determinati spazi, mentre (l’eventuale) servizio di carico/scarico si pone come prestazione accessoria che migliora e completa lo stoccaggio. Il canone di locazione va fatturato con Iva, così come il servizio di carico/scarico (prestazione accessoria)

La villa locata
Teta Sas gestisce una villa con parco in Italia e la mette a disposizione a soggetti che organizzano in conto proprio feste ed eventi. Il canone di locazione comprende servizi “accessori”, come la pulizia locali e lo smaltimento rifiuti. Su richiesta, Teta fornisce inoltre il catering.

La locazione e i servizi compresi nel canone sono un’operazione complessa (in base al contratto, i servizi sono “accessori” necessari rispetto alla locazione). Anche i servizi a richiesta sono accessori alla locazione. Ai fini Iva, i corrispettivi rilevano quindi in Italia ove è ubicato l’immobile.