Errori contabili, correzione valida per l’imponibile

Un altro tema molto diffuso nella prassi operativa, affrontato con l’articolo 8 del Dl 73/22, è quello della correzione di errori contabili: procedura che si presentava alquanto complessa. Prima delle modifiche, si assisteva infatti a una scissione tra ambito contabile e fiscale della correzione.

Sul piano contabile (documento Oic 29) la correzione degli errori rilevanti avviene con modifica diretta dell’entità del patrimonio netto, nel quale si utilizzano riserve di utili che vengono ridotte quando si imputano componenti negativi non rilevati in anni pregressi, oppure vengono incrementate per rilevare componenti positivi non presi in carico nel periodo corretto. Diversamente gli errori non rilevanti vengono imputati a conto economico nel periodo in cui avviene la correzione.

Sul piano fiscale (circolare 31/E/2013) tali poste – imputate a stato patrimoniale o conto economico – non assumono alcuna rilevanza nell’anno di correzione, ma è possibile ottenerne il riconoscimento tributario andando a ravvedere il periodo d’imposta in cui avrebbero dovuto essere inserite, utilizzando poi la procedura del quadro DI (dichiarazione integrativa) per portare a nuovo l’eventuale credito d’imposta nel caso in cui la correzione consista nell’imputazione di nuovi componenti negativi o nella riduzione di componenti positivi.

L’articolo 8, lettera b, del Dl 73/22 stabilisce che per le società che applicano la derivazione rafforzata i criteri di imputazione temporale della correzione contabile valgono anche ai fini fiscali, andando ad azzerare la precedente tesi delle Entrate (circolare 31/E/13) secondo cui in tali casi la derivazione rafforzata non era applicabile.

Di conseguenza la correzione contabile diviene fiscalmente rilevante nell’anno in cui è eseguita, rendendo inutile emendare le dichiarazione dei redditi pregresse. Tutto ciò comporta una semplificazione notevole degli adempimenti quotidiani, per cui diventa fondamentale capire con precisione in quali circostanze si applica la correzione e a quali soggetti è destinata la novità normativa.

Partiamo dall’ambito soggettivo. La nuova disposizione integra l’articolo 83 del Tuir e cita espressamente il criterio di imputazione temporale. Ne consegue che essa sarà applicabile solo dai soggetti che a loro volta applicano la derivazione rafforzata, cioè le società di capitali che redigono il bilancio in forma ordinaria o abbreviata e le micro imprese che decidono di redigere il bilancio in forma ordinaria. Ciò significa che tutti i soggetti che sono qualificabili come micro imprese e che non redigeranno il bilancio in forma ordinaria dovranno eseguire la correzione degli errori contabili con la “vecchia” procedura sopra richiamata; mentre le altre società potranno fruire della diversa e nuova procedura per eseguire il medesimo adempimento.

Per quanto riguarda l’ambito oggettivo, la norma parla di «correzione di errori contabili». La definizione di errore contabile può essere assunta in base al documento Oic 29, paragrafo 44: «Un errore consiste nell’impropria o mancata applicazione di un principio contabile se, al momento in cui viene commesso, le informazioni ed i dati necessari per la sua corretta applicazione sono disponibili». Se ne ricava che se l’informazione circa la corretta rilevazione del dato contabile non era disponibile al momento di redazione del bilancio, l’aggiornamento successivo di quel dato non può essere considerato un errore contabile, bensì una sopravvenienza fiscalmente rilevante nell’anno in cui essa insorge per tutte le imprese.

Alla luce di ciò proviamo a esaminare due diversi casi. Immaginiamo che sia stato eseguito un acquisto di servizi ultimati a dicembre 2020 ma non rilevati dalla società committente, in sede di bilancio per l’esercizio 2020, per una mera dimenticanza. È chiaro che siamo di fronte a un errore contabile, posto che l’informazione circa la sussistenza del componente negativo era presente e disponibile.

1 Ipotizziamo che la società committente sia una Srl micro impresa che non redige per il 2022 il bilancio in forma ordinaria. In tal caso la correzione comporta la dichiarazione integrativa a favore per il periodo d’imposta 2020, con riporto a nuovo del credito d’imposta per maggiore Ires/Irap versate, senza dare alcuna rilevanza alla correzione contabile eseguita nel 2022.

2 Se invece la società redige per l’esercizio 2022 il bilancio in forma ordinaria, la correzione contabile avvenuta nel 2022 (interessando direttamente il patrimonio netto e generando una variazione diminutiva in sede dichiarativa) assume rilevanza fiscale in tale periodo d’imposta rendendo non necessaria la dichiarazione integrativa.