Transfer pricing, Fisco più vincolato sull’intervallo di libera concorrenza

La recente circolare 16/E dell’Agenzia fornisce indicazioni sulla nozione di intervallo di libera concorrenza, ai fini dell’applicazione delle disposizioni sui prezzi di trasferimento previste dall’articolo 110, comma 7, del Tuir e dai trattati contro le doppie imposizioni stipulati dall’Italia conformemente all’articolo 9 del modello di convenzione Ocse.

L’obiettivo della circolare è chiarire i contenuti del Dm del 14 maggio 2018 alla luce di quanto previsto dalle Linee guida Ocse.

Uno degli aspetti più rilevanti è l’apertura all’utilizzo dell’intero intervallo. Mentre le Linee guida Ocse (al paragrafo 3.62) prevedono che quando i risultati hanno un livello di affidabilità omogeneo ed elevato si può utilizzare tutto l’intervallo, la circolare riprende la definizione del Dm 2018 secondo cui si considera conforme al principio di libera concorrenza l’intervallo di valori risultante dall’indicatore finanziario selezionato, qualora tali valori siano riferibili a operazioni tra parti indipendenti ognuna delle quali risulti parimenti comparabile all’operazione controllata.

I concetti di comparabilità omogenea o elevata e le relative differenze andrebbero chiariti, anche con esempi. Infatti la possibilità concessa dalla circolare di usare il full range quando vi è un grado di comparabilità omogeneo (parimenti comparabile), ma non necessariamente elevato, potrebbe avere implicazioni pratiche importanti.

Generalmente, quando si usano comparabili interni si riesce a ottenere un livello di comparabilità sia omogeneo che elevato, perché i dati provengono da fonti aziendali interne provviste di tutti i dettagli necessari a effettuare il confronto tra transazioni realizzate all’interno del gruppo e transazioni con parti terze.

Al contrario, quando si utilizzano i database, come frequentemente avviene nella pratica, può accadere che il livello di comparabilità non sia così elevato, poiché le informazioni pubbliche disponibili possono essere limitate, come espressamente riconosciuto anche dalle Linee guida Ocse (si veda il paragrafo A.4.3.1).

Si potrebbe però sostenere che il livello di comparabilità dei dati estratti dal database sia normalmente (almeno) omogeneo, visto che la fonte informativa e i dati disponibili dovrebbero essere sostanzialmente identici per tutte le transazioni estratte: il che dovrebbe garantire la congruità di tutto l’intervallo.

Il fatto che l’indicatore finanziario ricada al di fuori del range non implica automaticamente la non congruità del transfer pricing. Il contribuente può infatti dimostrare che le operazioni intercompany soddisfano comunque il principio di libera concorrenza. Nel caso in cui tali motivazioni non siano accettate dall’amministrazione, questa opererà una rettifica individuando il punto più appropriato all’interno dell’intervallo. L’amministrazione finanziaria potrà però utilizzare tutto l’intervallo del set determinato, soltanto se i valori sono caratterizzati da un grado di comparabilità non solo omogeno, ma anche elevato, riprendendo il tal modo il contenuto del paragrafo 3.62 delle Linee guida Ocse.

Sembra esserci, quindi, un diverso e più rigido criterio che l’ufficio potrà utilizzare nella determinazione dell’intervallo di libera concorrenza. Se l’intervallo di libera concorrenza determinato dall’ufficio non dovesse comprendere valori con un elevata e omogenea comparabilità, si dovranno utilizzare strumenti statistici come l’intervallo interquartile, restringendo la gamma dei valori accettabili. Sarebbero pertanto utili ulteriori esempi, per chiarire con che modalità e in quali casi questi criteri più rigidi saranno applicati.

Il ricorso a strumenti statistici, in luogo dell’intero intervallo, potrà essere effettuato anche quando il contribuente consideri tutte le transazioni parimenti comparabili e adotti il full range ma l’amministrazione rilevi dei difetti di comparabilità ed escluda alcune transazioni. L’ufficio dovrà comunque argomentare la propria posizione.

L’importante conseguenza di queste disposizioni è che, poiché tutti i punti dell’intervallo determinato (intero, interquartile, eccetera) sono conformi al principio di libera concorrenza, la ripresa dell’amministrazione dovrà essere effettuata prendendo il punto dell’intervallo più vicino all’indicatore finanziario del contribuente. L’uso della mediana è infatti confinato a casi limite in cui neanche l’intervallo ristretto comprende valori con un sufficiente grado di comparabilità, e in ogni caso va opportunamente motivato.

Le avvertenze principali per i contribuenti dopo la circolare 16/E

1. Intervalli ampi
Esclusione di soggetti estremi da motivare
All’interno dell’intervallo vi potrebbero essere dei risultati cosiddetti estremi costituiti da soggetti che realizzano utili particolarmente elevati o perdite. In presenza di questi risultati, saranno opportuni ulteriori approfondimenti al fine di individuarne le cause. Sono i fatti e le circostanze riguardanti il soggetto esaminato che dovranno determinare il suo status di soggetto comparabile o meno e non solo i suoi risultati finanziari: ragione per cui eventuali esclusioni dovranno essere adeguatamente motivate.

2. Soggetti in perdita
Transazioni da non rigettare a priori
Le transazioni in perdita non vanno rigettate a priori. Devono essere escluse se:
O le perdite non riflettono condizioni normali di mercato;
O le perdite riflettono un livello di rischio diverso da quello assunto dalla società esaminata nell’ambito della transazione comparabile o dell’insieme di transazioni comparabili.
Questi fatti devono essere adeguatamente verificati e non possono essere presunti solo sulla base del fatto che la transazione è in perdita.

3. Risultato fuori range
L’indicatore finanziario non implica «non congruità»
Il fatto che l’indicatore finanziario ricada al di fuori del range non implica automaticamente la non congruità del transfer pricing.
Il contribuente può dimostrare che le operazioni intercompany soddisfano comunque il principio di libera concorrenza. Ci potrebbero essere numerosi fattori che impattano sui prezzi e/o margini intra-gruppo quali ad esempio costi o eventi straordinari, condizioni di mercato sfavorevoli eccetera che giustificano un posizionamento al di fuori dell’intervallo.

4. La mediana
Non è più il punto più rappresentativo
Gli aggiustamenti alla mediana sono stati frequentemente applicati dall’Amministrazione in passato in quanto la mediana era considerata il punto più “rappresentativo” dell’intervallo. Questo concetto è stato definitivamente superato dalla circolare 16/E che prevede che tutti i punti all’interno dell’intervallo di libera concorrenza (pieno, interquartile eccetera) sono congrui, per cui gli aggiustamenti vanno fatti al punto dell’intervallo più vicino all’indicatore finanziario del contribuente.