I temi di NT+Modulo 24

Avvisi bonari, una sanatoria con molti paletti e qualche dubbio di legittimità

Escluso chi non è titolare di partita Iva, agevolati periodi pre-Covid e senza un nesso con la causa dell’omissione

di Marco Cramarossa

L’articolo 5 del Dl 41/2021 (decreto Sostegni) ha introdotto la possibilità di definire in via agevolata le somme dovute a seguito del controllo automatizzato, ovvero quell’attività dell’amministrazione finanziaria volta a individuare eventuali errori materiali o di calcolo commessi dai contribuenti, in relazione alle dichiarazioni presentate per i periodi di imposta 2017 e 2018. Si tratta, in sostanza, di poter pagare, senza aggravio di sanzioni e somme aggiuntive, gli importi contenuti negli avvisi notificati a seguito dei controlli di cui agli articoli 36-bis del Dpr 600/1973 e 54-bis del Dpr 633/1972, limitatamente alle due annualità richiamate.

Restano escluse, in quanto non espressamente previste, le elaborazioni derivanti dall’articolo 36-ter del Dpr 600/1973.

I requisiti e la platea «agevolata»

Pertanto, la norma agevola le comunicazioni per il periodo d’imposta 2017, che l’agenzia delle Entrate ha elaborato entro il 31 dicembre 2020, ma non inviato per effetto della sospensione disposta dall’articolo 157 del Dl 34/2020, nonché quelle relative al periodo d’imposta 2018, da elaborarsi entro il 31 dicembre 2021.

Dal punto di vista soggettivo, potranno beneficiare del risparmio delle sanzioni i soggetti con partita Iva attiva alla data di entrata in vigore del decreto, purché abbiano subìto una riduzione maggiore del 30% del volume d’affari dell’anno 2020 rispetto a quello dell’anno precedente. Una flessione che sarà rilevata automaticamente dalla amministrazione finanziaria, confrontando le dichiarazioni Iva relative alle due annualità, mentre per i soggetti non tenuti alla presentazione della dichiarazione Iva (contribuenti forfettari, ad esempio) il confronto sarà effettuato in termini di contrazione dei ricavi o dei compensi indicati nelle dichiarazioni dei redditi per le annualità d’imposta 2019 e 2020.

La relazione tecnica rileva che si è considerata la percentuale di incassi in un anno solare derivante dalle comunicazioni di irregolarità inviate nel medesimo anno ai soggetti titolari di partita Iva, che si stima abbiano registrato un calo del fatturato maggiore del 30% (circa il 54% dei titolari di partita Iva) tra il 2020 e il 2019. Con tale metodologia è stato stimato che le sanzioni per omesso o tardivo versamento che non sarebbero riscosse per effetto della definizione agevolata ammontano a 205 milioni di euro.

Periodi d’imposta non interessati dalla crisi da Covid-19

Senza entrare in analisi di maggiore dettaglio riguardanti le modalità di pagamento e le cause di decadenza, quello che si intende evidenziare è che l’agevolazione concessa risulta legata a omissioni commesse in periodi d’imposta non interessati dalla crisi epidemiologica. Infatti, il mancato versamento delle imposte dirette autoliquidate dai contribuenti nelle dichiarazioni per gli anni 2017 e 2018, volendo semplificare i rilievi riconducibili alle comunicazioni di irregolarità emesse - ad esempio - in base all’articolo 36-bis del Dpr 600/1973, si è consumato rispettivamente alle scadenze di legge nel 2018 e nel 2019.

Pertanto, restando nel perimetro degli omessi versamenti delle imposte dirette dichiarate, è evidente che la causa del debito tributario non onorato sarà da ricondurre a problemi di liquidità o di “dimenticanza” tributaria da parte dei contribuenti, riferibili, in ogni caso, a cause maturate nel 2018 o nel 2019. Comunque, annualità lontane dall’emergenza sanitaria e dalle difficoltà generatesi a far data dal 2020.

Si tratta, tuttavia, di errori o di difficoltà finanziarie che possono aver influenzato i comportamenti tributari di tutti i contribuenti, titolari di partita Iva o meno, nelle specifiche annualità richiamate, determinando il mancato versamento di quanto dovuto.

Interessate solo partite Iva con giro d’affari ridotto

Eppure, la misura agevolativa è cucita addosso ai soli operatori economici, alle condizioni che brevemente sono state riepilogate, lasciando fuori tutti i contribuenti che non sono titolari di partita Iva. La relazione illustrativa precisa che la disposizione contenuta nell’articolo 5, commi da 1 a 11, è volta a sostenere gli operatori economici che hanno subito consistenti riduzioni del volume d’affari nell’anno 2020 in conseguenza degli effetti economici derivanti dal perdurare dell’emergenza epidemiologica da Covid-19.

Lasciando da parte altre tipologie reddituali e considerando i soli redditi da lavoro dipendente, se è pur vero che quest’ultima categoria di contribuenti è stata tutelata dal divieto dei licenziamenti per motivi economici (nella generalità dei casi sino al 30 giugno 2021, salvo ulteriori proroghe) e dalla cassa integrazione, non è affatto escluso che, specie nel settore privato, anch’essa possa aver risentito della crisi di liquidità o che potrebbe risentirne a breve. Senza considerare la drastica riduzione delle assunzioni in un frangente, ormai temporalmente dilatato, come quello in cui ci troviamo.

Nessun nesso con la causa dell’omissione: stralciate le sanzioni

Il legislatore ha inteso però prendere in considerazione solo i contribuenti interessati dal calo di volume d’affari intercorso tra il 2020 ed il 2019, scollegando l’agevolazione dall’originario nesso eziologico che può aver causato l’inadempimento tributario e rispetto al quale la norma dispone lo stralcio della relativa sanzione amministrativa.

Diversamente dalle indennità o dai contributi a fondo perduto, che vanno a supportare direttamente la contrazione della liquidità temporalmente connessa agli eventi epidemiologici in funzione del calo del volume di affari ad essi imputabile, la misura prevista dall’articolo 5, pur mantenendo la generale logica di lenire la crisi di liquidità, consentendo un risparmio sulle sanzioni applicate negli avvisi di irregolarità, è temporalmente slegata rispetto all’originario rapporto di causa ed effetto.

I dubbi sulla legittimità della norma

È allora legittimo chiedersi se l’agevolazione in parola sia costituzionalmente orientata, ad esempio in relazione al principio della capacità contributiva (articolo 53 della Costituzione), pur non ignorando l’ampia discrezionalità di scelta politica di cui è dotato il legislatore. Quanto appena detto è vero purché non si alimentino scelte irrazionali o contraddittorie, posto che è la Corta costituzionale l’organo preposto a verificare la ragionevolezza delle scelte di politica tributaria, benché nel rispetto della discrezionalità legislativa.

Occorre pertanto riflettere se ed entro quali limiti una agevolazione come quella in parola, che - pur legittimamente differenziando i contribuenti in ragione della classificazione reddituale di appartenenza - tralascia però del tutto il nesso temporale e causativo dell’omissione (qualsiasi esso possa essere stato), consentendo la cancellazione della sanzione ad essa collegata, sia davvero compatibile con la funzione solidaristica e con il principio di uguaglianza cui deve essere informato il sistema tributario in generale.

Non si ricordano provvedimenti ablativi delle sanzioni, siano essi esplicitamente rubricati come condoni, rottamazioni, chiusura di liti pendenti o con altra nomenclatura, che non abbiano avuto una efficacia erga omnes, indipendentemente dalla fonte di reddito dei contribuenti.

Del resto, per altro verso, la stessa previsione contenuta nel comma 4 dell’articolo 4 del Dl 41/2021, che disciplina l’annullamento automatico dei debiti residui sino a 5 mila euro affidati al concessionario della riscossione dal 2000 al 2010, è estesa a tutti i contribuenti, senza alcuna differenziazione né di tipo soggettivo né di classificazione del reddito, se non in ragione di quanto dichiarato nel 2019. Un criterio, quello del reddito (e della sua contrazione), che molto più del volume d’affari, pur volendo rimanere nell’ambito soggettivo tratteggiato dall’articolo 5, è in grado peraltro di individuare tanto l’effettiva capacità contributiva quanto, probabilmente, la stessa necessità di agevolazioni dei contribuenti.