Bilanci, accantonamenti iscritti per natura

Gli accantonamenti a fondi rischi e oneri vanno classificati, nel conto economico, insieme agli altri componenti di reddito aventi la medesima natura. In particolare, già la versione del 2014 dell’Oic 31 affermava che gli accantonamenti a fondi inerenti l’attività caratteristica o accessoria dell’impresa andavano classificati nella macro-classe B dello schema di conto economico ex articolo 2425 Codice civile, nelle voci a cui si riferiscono, se si trattava di fondi specifici, e non nelle voci B12 (Accantonamenti per rischi), e B13 (Altri accantonamenti). Gli accantonamenti per rischi e oneri relativi all’attività finanziaria o straordinaria, invece, si classificavano rispettivamente nella macro-classe C e nella macro-classe E dello schema di conto economico citato. Tale concetto è stato ulteriormente chiarito nella versione 2016 dell’Oic 31. Infatti, in base al paragrafo 19 del principio gli accantonamenti ai fondi rischi e oneri sono iscritti prioritariamente nelle voci di costo di conto economico delle pertinenti classi (B, C o D), dovendo prevalere il criterio della classificazione “per natura” dei costi. Tutte le volte in cui non è attuabile questa correlazione tra la natura dell’accantonamento ed una delle voci alle suddette classi, gli accantonamenti per rischi e oneri sono iscritti alle voci B12 e B13 del conto economico. Pertanto, la contabilizzazione dell’accantonamento deve avvenire, ove possibile, tenendo conto della natura del costo che ha dato origine allo stanziamento. È il caso, ad esempio, di una impresa che ha un contezioso con un proprio dipendente per il quale, ritenendo probabile la soccombenza in giudizio, stanzia un fondo rischi. Nella fattispecie, l’accantonamento va imputato, per natura, alla voce B9 delle spese per il personale.Ai fini fiscali la domanda che si pone è se prevale la classificazione per natura o la regola di deducibilità degli accantonamenti di cui all’articolo 107 del Tuir. I commi da 1 a 3 di tale previsione, infatti, individuano esplicitamente tre tipologie di accantonamenti deducibili, precisandone le condizioni e i limiti di deducibilità; tutti gli altri accantonamenti, diversi da quelli espressamente indicati, non sono invece deducibili.La risposta è che la disciplina di cui all’articolo 107 del Tuir si applica a tutti i componenti iscritti in contropartita di passività di scadenza o ammontare incerti che presentano i requisiti indicati dall’Oic 31, ancorché si tratti di componenti negativi di reddito classificati sulla base della natura delle spese che generano le predette passività (e non a titolo di accantonamenti). In altre parole, l’applicazione a tali componenti delle disposizioni di cui all’articolo 107 del Tuir comporta la disattivazione della classificazione di bilancio con conseguente rilevanza dei predetti componenti esclusivamente se riferibili a spese ed oneri contemplati nelle tre tipologie dei commi da 1 a 3 dell’articolo 107 del Tuir. Tale impostazione rileva sia per i soggetti Ias adopter sia per i soggetti che adottano i principi contabili nazionali (Oic adopter) in base a quanto disposto dall’articolo 9 del Dm 8 giugno 2011 e dall’articolo 2, comma 1, lettera b), n. 5), del Dm 3 agosto 2017.Riprendendo l’esempio dell’impresa che ha un contezioso con un proprio dipendente per il quale ha stanziato un fondo rischi, fiscalmente l’impresa non potrà dedurre il costo rilevato in bilancio come costo del personale, ma dovrà applicare le regole proprie degli accantonamenti. Quindi, nel periodo di imposta di imputazione del fondo, trattandosi di un accantonamento non deducibile a norma del comma 4 dell’articolo 107 del Tuir, l’impresa dovrà operare una variazione in aumento nel modello di dichiarazione dei redditi. Successivamente, quando l’onere avrà integrato i requisiti di certezza e determinabilità, sarà possibile effettuare una variazione in diminuzione per l’importo effettivamente dovuto.