Cessione d’azienda, definizione incerta

Ai fini fiscali, la disciplina del trasferimento del complesso di beni costituenti l’azienda (o un suo ramo) differisce in modo rilevante da quella del trasferimento dei singoli beni che possono costituirla, e la difficoltà di distinguere le ipotesi concrete genera spesso contenzioso. Come dimostrato dall’indagine conoscitiva proposta dal Comitato scientifico del Modulo 24 Iva (lanciata nel corso del webinar del 21 ottobre scorso), il tema è di grande attualità e ha risvolti di tutto rilievo.

Vediamo quali sono i contenuti di alcuni dei principali arresti della giurisprudenza e delle prassi delle Entrate, in attesa che le norme tributarie giungano a definire meglio il concetto. Rinviando alla scheda per alcuni orientamenti della Cassazione, per quanto riguarda le recenti prese di posizione delle Entrate possono essere richiamati i seguenti documenti di prassi:

● secondo la risposta a interpello 81/2019, è configurabile come azienda l’insieme dei contratti in essere con i clienti ed i relativi crediti, in assenza di beni materiali e dipendenti. La peculiarità del caso specifico consisteva nel fatto che i servizi ai clienti erano materialmente resi dalla società cessionaria, in forza di un contratto di concessione in essere che determinava una passività patrimoniale ma che sarebbe cessato all’atto del trasferimento;

● con la risposta 466/2019 è stato affermato che la cessione della “lista clienti” sarebbe qualificabile come cessione di singolo bene e non di ramo d’azienda, concetto ripreso anche dalla risposta 609/2020;

● con la risposta a interpello 151/2022 è stato inquadrato come cessione d’azienda il trasferimento dei marchi di un prodotto farmaceutico, della relativa autorizzazione all’immissione in commercio, del dossier relativo al prodotto e del magazzino residuo alla data di perfezionamento della cessione (in senso conforme anche la risposta 574/2020 su un caso per certi versi riconducibile);

● molto particolare è il trasferimento di un complesso di beni intervenuto tra due curatele in sede di aggiudicazione giudiziaria, qualificato come azienda dalla risposta ad interpello 432/2019;

● configura un ramo d’azienda il complesso di marchi, formule, disegni, domini e diritti di proprietà intellettuale connessi a prodotti del settore cosmetico: risposta ad interpello 546/2020;

● in ambito bancario, la cessione unitaria di una serie di asset (titoli obbligazionari, finanziamenti, contratti derivati e una partecipazione) al medesimo acquirente non costituisce cessione di ramo d’azienda: risposta a interpello 149/2021;

● i trasferimenti – tramite bandi di gara – tra concessionari di beni essenziali nel settore del pubblico trasporto configurano una cessione di beni e non d’azienda: risposta ad interpello 108/2021;

● non è stata qualificato come cessione d’azienda il trasferimento di rimanenze di magazzino esistenti in Italia (e qui destinati a permanere) da parte di una società cedente che, al pari della cessionaria, non aveva nel nostro Paese una stabile organizzazione (risposta 637/2021); alla stessa conclusione si è giunti quando in Italia erano presenti unicamente dei marchi registrati (risposta ad interpello 536/2021);

● costituisce un’azienda il complesso immobiliare trasferito unitamente alle autorizzazioni/licenze riferite ad alcune unità commerciali del complesso comprese in contratti di affitto d’azienda (risposta ad interpello 549/2022).

Ricordiamo che, ai sensi dell’articolo 2555 del Codice civile, l’azienda è il complesso di beni organizzati dall’imprenditore per l’esercizio dell’impresa. Dottrina e giurisprudenza hanno concordemente sottolineato che vi sono almeno due elementi fondamentali che contraddistinguono un’azienda:

1. un elemento oggettivo, rappresentato dal complesso dei beni;

2. un elemento finalistico, rappresentato dall’esistenza di una organizzazione.

L’elemento organizzativo si può riassumere nell’azione dell’imprenditore che, a partire da un insieme di beni e di risorse, lo rende strumento idoneo all’esercizio di un’attività economica d’impresa; è quindi l’organizzazione il peculiare carattere distintivo dell’azienda, in quanto costituisce quella destinazione strumentale dei beni e delle risorse al compimento dell’attività economica che la differenzia e caratterizza rispetto al mero godimento dei frutti dei beni, e al compimento di singoli atti occasionali.

Le pronunce della Cassazione

1. Stato di abbandono
La cessione di un complesso di beni ormai inidonei all’esercizio anche potenziale dell’attività imprenditoriale, rimasti inattivi per diversi anni e in stato di abbandono, è cessione di beni.
Ordinanza 8748/2021; sentenza 9575/2016

2. Utilizzabilità potenziale
C’è cessione di azienda anche nel caso in cui i beni ceduti nel complesso, siano solo potenzialmente utilizzabili per l’attività d’impresa.
Ord. 33486/2018; sent. 22790/2017, 9162/2010 e 23857/2007

3. Organizzazione dell’impresa
Nel complesso dei beni ceduti deve restare un residuo di organizzazione che dimostri l’attitudine al’attività d’impresa.
Ord. 22327/2022 e 34858/2021; sent. 1769/2018 e 9575/2016

4. Attività già svolta dal cedente
C’è cessione d’azienda se i beni ceduti, nella loro complessità, sono già finalizzati ex ante all’esercizio dell’impresa.
Ord, 22327/2022 e 34858/2021; sent. 1769/2018, 24923 e 9575 del 2016, 24913/2008 e 23857/2007

5. Integrazione dal cessionario
Se i beni ceduti nel complesso possono essere usati per un’impresa, conservando un residuo di organizzazione, si configura azienda anche se i beni sono integrati dal cessionario.
Sent. 11678/2022 e 4774/2011

6. La cessione di singolo immobile
La cessione di un immobile strumentale, organicamente finalizzato all’esercizio dell’attività d’impresa autonomamente idoneo a consentire la continuazione di quell’attività, è cessione d’azienda.
Sent. 30974/2021

7. Attività in nuovi locali locali
La prova della cessione può essere data anche ove il cessionario operi, con lo stesso complesso dei beni, in nuovi locali
Ord. 22327/2022

8. Beni interdipendenti o no
È cessione di azienda il trasferimento di beni strumentali che nel loro complesso e nella loro interdipendenza sono atti all’esercizio d’impresa. Non lo è la cessione di singoli beni, inidonei di per sé ad integrare la potenzialità produttiva propria dell’impresa.
Sent. 15175/2016 e 11457/2005