Contabilità, le provvigioni seguono i ricavi
L’impresa preponente deduce le provvigioni che spettano agli agenti in base al principio di correlazione con i ricavi derivanti dal contratto concluso con il cliente.
Questa regola si applica sia ai soggetti Oic adopter, per i quali non rilevano i criteri che disciplinano la competenza ai fini delle imposte sui redditi, sia alle microimprese, che devono ancora osservare le regole stabilite nei commi 1 e 2 dell’articolo 109 del Tuir. Nella terza versione del documento del Cndec (Consiglio nazionale dei dottori commercialisti ed esperti contabili) del 24 aprile scorso sono state esaminate anche le conseguenze della sottoposizione del diritto alla provvigione a condizione sospensiva o risolutiva.
Non è stata, invece, chiarita la disciplina fiscale, applicabile qualora nel contratto tra il preponente e l’agente sia stato espressamente pattuito che la spettanza della provvigione si verifichi solo a seguito dell’adempimento della prestazione da parte del cliente (il cosiddetto buon fine dell’operazione, si veda l’articolo a fianco).
Provvigioni deducibili
L’articolo 1748 del Codice civile, come modificato dal Dlgs 65/1999, stabilisce che la provvigione spetta all’agente dal momento e nella misura in cui il cliente del preponente ha eseguito o avrebbe dovuto eseguire la prestazione in base al contratto concluso grazie all’intervento dell’agente. Non rileva, quindi, il pagamento del prezzo.
L’agenzia delle Entrate aveva in un primo tempo affermato, nella risoluzione 115/E del 2005, che le provvigioni sono deducibili, da parte dell’impresa mandante, nel periodo d’imposta nel quale la prestazione di agenzia viene ultimata, ai sensi dell’articolo 109, comma 2, lettera b), del Tuir. Questa conclusione non teneva, però, conto del fatto che la prima regola da applicare ai fini della imputazione temporale dei componenti reddituali è quella della correlazione, come da principi contabili.
In base a questa regola i costi – che costituiscono la remunerazione dei fattori produttivi – sono di competenza del medesimo esercizio al quale devono essere imputati i ricavi derivanti dalla vendita dei beni (o dei servizi) prodotti mediante l’impiego di quei fattori della produzione cui gli stessi costi si riferiscono.
Principio di correlazione
Risulta, pertanto, necessario stabilire innanzitutto la competenza dei ricavi e poi quella dei costi: quest’ultima deriva dalla prima ogniqualvolta sussista una diretta afferenza tra i componenti positivi e quelli negativi. Ciò perché solo attraverso la contrapposizione temporale tra costi e ricavi “omogenei”, in quanto relativi alla medesima operazione, può essere correttamente determinato il reddito del periodo d’imposta.
Il criterio della competenza temporale è, invece, “svincolato” dal principio di correlazione in tutti i casi nei quali i costi non sono direttamente collegabili con i ricavi.La rilevanza fiscale del principio di correlazione era stata già sancita dall’amministrazione finanziaria con riguardo:
• alle provvigioni spettanti agli agenti in base alla precedente disciplina civilistica (risoluzione 9/934/1980);
• agli oneri di urbanizzazione (risoluzione 9/2940/1981);
• ai costi per lo smaltimento dei rifiuti tossico-nocivi (risoluzione 14/E/1998);
• agli oneri di bonifica delle discariche (risoluzione 52/E/1998);
• ai tributi di bollo (assolto in modo virtuale) nonché all’imposta sostitutiva sulle operazioni di finanziamento dovuti dagli enti creditizi (circolare 136/E/2000);
• ai costi per la realizzazione di brevetti e lo sviluppo del know-how (risoluzione 5/E/2002).
Le Entrate, nella risoluzione 91/E del 2006, hanno rettificato il precedente orientamento e hanno affermato che le provvigioni passive sono di competenza del medesimo periodo in cui rilevano i relativi ricavi. Questa disciplina resta valida anche per i soggetti Oic adopter diversi dalle microimprese, ai quali si applica, in base al principio di derivazione rafforzata, il criterio di imputazione temporale stabilito dai principi contabili nazionali. L’Oic 11 stabilisce, infatti, che la competenza dei costi si determina sulla base della correlazione con i ricavi.
