Ricerca e sviluppo, il riversamento spontaneo è in attesa di regole più certe

Riversamento spontaneo da ripensare. L’articolo 5, commi 7-12 Dl 146/2021 disciplina la regolarizzazione degli indebiti utilizzi dei crediti di imposta R&S originati dalle attività e dalle spese effettuate durante la disciplina previgente di cui all’articolo 3 Dl 145/2013 ovvero nel periodo 2015-2019, la cui attuazione è demandata al provvedimento del direttore dell’agenzia delle Entrate ,in consultazione pubblica fino al 25 maggio 2022.

Alcuni aspetti andrebbero corretti, anche al fine di consentire alle imprese una valutazione di convenienza; il principale e più delicato tema concerne l’ambito oggettivo della “procedura di riversamento spontaneo”, che ricomprende – tra l’altro – le «attività di ricerca o sviluppo non qualificabili come tali nell’accezione rilevante ai fini del credito di imposta».

Trattasi dei cosiddetti errori di qualificazione ovvero dei requisiti della “novità” e dell’“incertezza” che inter alia devono caratterizzare gli investimenti agevolati – declinati in modo rigoroso dall’Agenzia, persino con irrogazione della sanzione del 100% prevista per i “crediti inesistenti” – che stanno alla genesi della restituzione del contributo, con abbuono degli accessori. Infatti, nella relazione all’articolo 5 Dl 146/2021 si sottolinea la finalità di superare le difficoltà tecniche, le incertezze e l’estremo tecnicismo che hanno caratterizzato l’agevolazione, come dimostrano i ripetuti interventi normativi e di prassi succedutisi nel tempo (si veda anche circolare Assonime 30/2021).

Poiché la sanatoria riguarda “le attività in tutto o in parte non qualificabili come attività di R&S ammissibili nell’accezione rilevante ai fini del credito d’imposta”, si (ripro)pone il problema della rilevanza dei documenti cosiddettidi soft law ovvero dei Manuali Ocse di Frascati del 2015 e di Oslo del 2018, di recente tradotti dall’inglese all’italiano con l’autorizzazione e la validazione dell’Ocse, sebbene gli stessi non siano stati mai contemplati dalla normativa primaria e secondaria (Dm 27 maggio 2015), ma soltanto richiamati dalla prassi amministrativa a posteriori dal 2018-2019 in avanti.

La questione non è di “lana caprina”, atteso che il perimetro della definizione varia in funzione dei criteri di qualificazione dell’attività di R&S agevolata ai quali bisogna fare riferimento. Ragionando “a contrario” ovvero alla luce degli “errori” e dei comportamenti fraudolenti esclusi dalla sanatoria, tenuto conto del silentio legis sull’argomento e della gerarchia delle fonti del diritto, nonchè della evoluzione della disciplina dei crediti di imposta R&S, innovazione tecnologica, design e green sopravvenuta (legge 160/2019), i requisiti di novità ed incertezza dovrebbero intendersi in modo più blando, meno rigoroso, come talvolta potrebbe suggerire il Manuale Ocse di Frascati, con ampliamento dell’ambito di applicazione dell’agevolazione a discapito di quello della procedura.

Tuttavia, al di là dei giudizi di valore sui condoni fiscali, anche la regolarizzazione soffre del vincolo di stretta interpretazione; invero, il “riversamento spontaneo”, al di là del nomen, rientra tra i provvedimenti di clemenza tributaria – etichettati in vario modo dal legislatore, “voluntary disclosure, “pace fiscale”, “rottamazione”, “saldo e stralcio”, “definizioni deflattive” del contezioso – così anche tale aspetto concorre nel delimitare l’ampiezza della sanatoria.

Sciolto questo nodo interpretativo, dovrebbero essere meglio precisati e ponderati altri aspetti tuttora delicati; sul piano degli adempimenti, in virtù della bozza del provvedimento, il contribuente deve inviare all’Agenzia un corposo dossier ovvero la “dichiarazione analitica” di tutti gli elementi, dati, informazioni e documenti a supporto della maturazione del credito di imposta oggetto di riversamento; sotto il profilo dei controlli, volti a verificare il perfezionamento della sanatoria, il provvedimento richiama le “ordinarie” attività istruttorie o di accertamento previste per il “recupero degli importi dovuti”; ma non è chiaro se risulti applicabile la speciale e incisiva procedura di recupero prevista in materia di crediti di imposta.

Quanto poi agli effetti penali, in sintonia con la normativa primaria, si prevede che gli uffici comunicheranno all’autorità giudiziaria l’adesione alla procedura ovvero l’inefficacia della regolarizzazione, onde riscontrare la fruibilità della causa di non punibilità per il delitto di indebita compensazione ex articolo 10-quater Dlgs 74/2000. Cionondimeno il legale rappresentante della società, per il principio del “doppio binario”, affronterà comunque il procedimento penale, poichè il giudice deve verificare l’applicabilità di tale speciale beneficio.

Infine, per le modalità di pagamento il provvedimento è allineato - in parte - con l’articolo 5 del Dl 146/2021, ma non va sottovalutato che:

1 per gli importi dovuti a titolo di riversamento spontaneo non è ammessa la compensazione;

2 dalle somme dovute non si scomputano le sanzioni e gli interessi eventualmente già versati;

3 la definizione non dà diritto alla ripetizione delle somme già versate, anche se eccedenti il quantum dovuto;

4 l’omesso versamento entro la data di scadenza anche di una sola rata comporta la decadenza dalla sanatoria, con iscrizione a ruolo sia dei residui importi dovuti, sia della relativa sanzione del 30% e degli interessi.

È auspicabile dunque che tali aspetti critici vengano affrontati e superati in sede di emanazione in via definitiva del provvedimento di attuazione.