Stabile organizzazione: cambia la definizione ma non le convenzioni

Riallineamento fra norma nazionale e convenzioni (ma non sempre), quando sarà in vigore l’accordo multilaterale

La legge di Bilancio 2018 incide sotto vari aspetti sull’articolo 162 del Tuir.
1. Viene considerata stabile organizzazione anche una significativa e continuativa presenza economica pur in assenza di consistenza fisica della società estera nel territorio dello Stato. La novità mira a tassare il commercio elettronico, anche in vista dell’introduzione della «web tax».
2. Con la modifica del comma 4 e l’introduzione del comma 4-bis si raggiunge lo scopo di evitare l’interpretazione secondo cui l’elenco delle ipotesi «negative» contenute nel Tuir e nel modello Convenzionale abbiano valenza di presunzione assoluta, senza che sia necessario valutare caso per caso se l’attività svolta abbia realmente natura preparatoria o ausiliaria.
3. Viene introdotta una norma («anti frammentazione») per evitare che, con lo svolgimento in più luoghi - anche attraverso imprese strettamente correlate (definite nel nuovo comma 7bis) - di funzioni fra loro complementari, sia possibile aggirare la nozione di stabile organizzazione.
4. Viene meglio chiarito – in senso estensivo – il concetto di «stabile organizzazione personale» costituita da agenti privi di requisiti di indipendenza, con la precisazione che un soggetto che opera esclusivamente o quasi per conto di una o più imprese alle quali è strettamente correlato, non è considerato un agente indipendente.

Le modifiche sono in genere ispirate alla nuova Convenzione multilaterale per l’adeguamento dei trattati contro le doppie imposizioni e alla versione 2017 del modello Ocse. Modificare, infatti, le convenzioni in senso restrittivo senza cambiare l’articolo 162 Tuir non produrrebbe alcun effetto concreto, dato che l’articolo 169 Tuir stabilisce che ove le disposizioni del Testo unico siano più favorevoli al contribuente rispetto a quelle convenzionali, si debbano applicare le disposizioni nazionali.

Il nuovo articolo 162 produce effetto immediato per i Paesi privi di convenzione con l’Italia. Per quelli con i quali vige una convenzione conforme al vecchio standard Ocse, la convenzione prevale sulla norma nazionale anche se quest’ultima è modificata. Infatti, nonostante le leggi di ratifica delle Convenzioni abbiano il rango di legge ordinaria, le norme pattizie non sono in genere derogate dalle leggi tributarie successive (Corte costituzionale, sentenze 348 e 349 del 2007).

Quando sarà in vigore l’accordo multilaterale, si verificherà il riallineamento fra norma nazionale e convenzioni, ma non sempre. Prendiamo, per esempio, l’articolo 13 della convenzione multilaterale sulle «ipotesi negative». L’Italia ha optato per la regola secondo cui deve valutarsi caso per caso se nell’insediamento sono svolte attività preparatorie o ausiliarie (opzione A); altri Stati hanno optato per il mantenimento dell’originaria versione della convenzione. L’opzione A (corrispondente al nuovo testo dell’articolo 162) si applica, però, se anche l’altro Stato non solo non ha opposto riserve all’applicazione dell’articolo 13, ma ha anch’esso esercitato la medesima opzione, il che è avvenuto solo in certi casi (per esempio, non dalla Svizzera e dalla Francia, ma dalla Spagna).

Sotto questo aspetto sorprende la circostanza per cui l’Italia abbia esercitato una riserva di non applicare l’articolo 12 della Convenzione multilaterale sulla stabile organizzazione personale, pur avendone recepito il contenuto nell’articolo 162.

Per approfondire:

Stabile organizzazione: nuova definizione e implicazioni più rilevanti di Marco Piazza e Roberto Trainotti, in Norme&Tributi Mese 3/2018