Fondo rischi recupero ambientale, gli accantonamenti indeducibili penalizzano i soggetti Oic

Con la risposta ad interpello 272 del 18 maggio, l’agenzia delle Entrate ha reso nota la sua posizione circa il trattamento fiscale da riservare al fondo recupero ambientale – anche detto di smantellamento, ripristino e bonifica – stanziato in bilancio da un contribuente Oic adopter operante nel settore delle energie rinnovabili.

Nel caso in esame, l’Agenzia ha asserito la piena indeducibilità ai fini delle imposte dirette (ex articoli 83 e 107 del Tuir) dell’accantonamento di periodo al fondo rischi recupero ambientale, in quanto non sussisterebbero requisiti di certezza circa il momento in cui il contribuente effettivamente sosterrà i costi di smantellamento, ripristino e bonifica del sito (nonostante il contribuente fosse disposto a redigere un’apposita perizia al fine di quantificare il corretto importo dei costi che lo stesso sosterrà).

Le motivazioni delle Entrate sembrerebbero essere sorrette dall’assenza di una data specifica in cui sorgerà l’obbligo del contribuente a smantellare il sito, nonché dall’incertezza del momento in cui i relativi costi saranno effettivamente sostenuti.

A parere di chi scrive, affinché sia possibile propendere per la piena deducibilità del fondo de quo, i costi di cui si tratta devono discendere da precise clausole contrattuali ed essere corroborati da una puntuale valutazione economica dei costi che lo stesso sosterrà effettivamente per lo smantellamento dell’impianto e il ripristino e bonifica del sito.

Da un punto di vista fattuale, ciò sembra possa essere dimostrato con apposita perizia redatta da terzi esperti del settore e debitamente asseverata, insieme a un piano di dismissione avente data certa redatto dall’impresa.

La posizione assunta dall’agenzia delle Entrate si ritiene opinabile anche perché in dissonanza con il principio di non discriminazione tra i soggetti Ias adopter e Oic adopter e non aderente al principio della correlazione dei costi ai ricavi.

Si rappresenta sinteticamente che i principi contabili nazionali e internazionali prevedono una diversa tecnica di contabilizzazione del fondo di smantellamento, ripristino e bonifica: nel primo caso, si prevede l’iscrizione di un accantonamento a conto economico con contropartita patrimoniale di un fondo rischi e oneri futuri; mentre, nell’altro, è richiesto di capitalizzare i costi in esame ad incremento del valore dell’immobilizzazione materiale (soggetta a successivo processo di ammortamento civilistico) iscrivendo in contropartita il valore di un fondo rischi e oneri futuri.

In ossequio al principio di derivazione rafforzata ex articolo 83 del Tuir, i soggetti Ias adopter si troverebbero in una posizione di favore dalla deducibilità ai fini delle imposte dirette (in base al Dm 1° aprile 2009, n. 48) della quota di ammortamento che sarà contabilizzata periodicamente a conto economico. Di converso, alla luce della posizione dell’agenzia delle Entrate assunta con la risposta 272, i soggetti Oic adopter dovrebbero rendere indeducibile la quota di accantonamento stanziata a conto economico, in base alle disposizioni contenute nell’articolo 107 del Tuir.

La disparità fiscale che verrebbe a generarsi in forza del principio di derivazione rafforzata sarebbe maggiormente evidente per i soggetti Oic adopter per il mancato rispetto del principio della correlazione dei costi ai ricavi. A parere dell’agenzia delle Entrate, infatti, il contribuente potrà dedurre i costi di smantellamento, ripristino e bonifica precedentemente accantonati solo all’effettivo sostenimento, il cui momento verrebbe a coincidere con l’arrestarsi dell'attività e quindi con il venir meno dei relativi ricavi.

Da un punto di vista esclusivamente fiscale, l’assenza di ricavi determinerà il conseguimento di redditi imponibili negativi (perdite fiscali e valore della produzione netta negativi) e pertanto – in assenza di un meccanismo di carry-back delle perdite previsto invece in altri ordinamenti tributari – l’ovvia irrecuperabilità delle maggiori imposte dirette versate a causa dell’indeducibilità, a suo tempo, di tali accantonamenti.