Dichiarazioni integrative, compensazioni verticali

Crediti emergenti dalle dichiarazioni integrative 2016 alla prova del quadro DI. Una delle novità principali dei modelli dichiarativi 2017 (dal 730 all’Irap, dalla dichiarazione Iva a quella dei redditi) è il frutto dell’articolo 5 del Dl 193/2016, il quale ha permesso ai contribuenti – eliminando ogni dubbio in proposito – di presentare dichiarazioni integrative «a favore» anche oltre il termine di presentazione del modello relativo al periodo d’imposta successivo a quello in cui l’errore è stato commesso.

Se, prima di questa norma, dottrina, agenzia delle Entrate e giurisprudenza dibattevano sulla perentorietà di tale termine, dal 24 ottobre 2016 (data di entrata in vigore del Dl 193/2016) non vi sono più dubbi. Anzi, il dibattito si è spostato sulla retroattività (almeno “concettuale”) della novella, con alcune interessanti aperture delle Commissioni di merito (Ctp Lodi n. 5/1/2017 e Ctp Vicenza n. 177/04/2017, Ctp Milano n. 1691/3/2017; in senso contrario Ctr Liguria n. 14/1/2017).

Ad ogni modo, dopo aver ricordato che per poter parlare di «dichiarazione integrativa» occorre che vi sia, a monte, una dichiarazione originaria validamente presentata, occorre fare una prima importante distinzione:

se l’integrativa è presentata entro la scadenza del modello successivo a quello riportante l’errore (e, quindi, una fattispecie su cui non vi erano dubbi nemmeno anteriormente al Dl 193/2016), la successiva dichiarazione “ordinaria” non è interessata dalla compilazione di alcun quadro specifico per segnalare il credito, il quale, oltre che essere chiesto a rimborso, può in qualunque momento essere compensato con il modello F24;

se, invece, l’integrativa viene presentata oltre tale termine, il credito deve necessariamente essere indicato nella dichiarazione “ordinaria” relativa al periodo d’imposta in cui è presentata l’integrativa, attraverso la compilazione di un quadro o rigo specifico (DI per le dichiarazioni dei redditi, VN per le dichiarazioni Iva, IS Sezione XVII per la dichiarazione Irap, F4 per il modello 730). Ciò in quanto la compensazione deve avvenire «per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione integrativa».

In quest’ultimo caso, se l’indicazione del credito nella dichiarazione “ordinaria” è richiesto espressamente dalla norma (nuovo testo dell’articolo 2, comma 8-bis, del Dpr 322/1998), meno scontata è la scelta che è stata assunta in sede di predisposizione dei modelli dichiarativi. Infatti, nonostante il legislatore abbia fatto riferimento all’articolo 17 del Dlgs 241/1997 (e, quindi, alla compensazione orizzontale in F24), i modelli “forzano” (tramite il passaggio dal quadro DI al quadro RN e da questo al quadro RX) una compensazione che è prima verticale (tributo su tributo nell’ambito della dichiarazione) e che solo successivamente – nel caso di saldo a credito del periodo o di saldo a debito inferiore al credito emergente dalla integrativa – può diventare orizzontale (e, comunque, sempre con l’indicazione in F24 dell’anno d’imposta in cui è stata presentata l’integrativa e non di quello in cui è stato commesso l’errore). Solo per la correzione di errori contabili i modelli sembrano lasciar spazio (peraltro in modo piuttosto confuso) a un utilizzo del credito «fuori dichiarazione» e in compensazione anche con debiti precedenti al periodo, come, del resto, stabilito dall’articolo 5 del Dl 193/2016.

Resta, comunque, il dubbio di come comportarsi in caso di dichiarazione integrativa da cui non emerge un credito (o un maggior credito) ma una maggior perdita d’impresa riportabile a nuovo. In questo caso, non pare ci siano soluzioni diverse dalla presentazione delle cosiddette «integrative a catena», fino a far emergere un credito (su cui applicare le regole di cui al comma 8-bis in esame) ovvero fino a “trascinare” la perdita all’interno della dichiarazione in corso di presentazione.

L’Agenzia dovrà anche chiarire il comportamento da tenere nelle ipotesi di errori compiuti in più dichiarazioni precedenti (compresa o meno l’ultima presentata) e se risulti possibile riportare il credito pregresso in modelli successivi (integrati anche se non errati), al fine di evitare la compilazione del quadro DI e accelerare il recupero del credito in F24.