Eccedenze Ace utilizzabili per i futuri periodi d’imposta

L’articolo 88 del Ddl di Bilancio per il 2019 abroga l’aiuto alla crescita economica (Ace). È giunta, dunque, al capolinea l’opera di ridimensionamento dell’Ace, iniziata con la legge 232/2016 (legge di Bilancio per il 2017). Infatti, il periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2017 doveva essere il primo in cui il tasso di rendimento nozionale non doveva essere più normativamente previsto in via transitoria, dovendo determinarsi, invece, con il rendimento medio dei titoli pubblici aumentato di tre punti percentuali a titolo di compensazione del maggior rischio (articolo 1, comma 3, del Dl 201/2011). La legge di Bilancio per il 2017 decise una sforbiciata del tasso di rendimento nozionale (dal 4,75% previsto per il 2016 al 2,7% previsto a regime, poi ridotto all’1,5% in sede di conversione del Dl 50/2017) e l’introduzione, per i soggetti diversi dalle banche e dalle imprese assicurative, di una causa di sterilizzazione rappresentata dall’incremento degli investimenti in titoli e valori mobiliari diversi dalle partecipazioni.

L’abrogazione dell’Ace, stabilita in vista della riduzione dell’aliquota Ires di nove punti percentuali (articolo 8 del Ddl di Bilancio per il 2019), poteva porre legittimi dubbi sull’eventuale ridimensionamento di posizioni già maturate ma non ancora utilizzate, le quali, proprio per effetto dell’abrogazione, potevano ritenersi definitivamente pregiudicate («eccedenza Ace riportabile»).

Al riguardo, in primo luogo, è utile la previsione dell’articolo 108 del Ddl di Bilancio ( clicca qui per consultarlo ), secondo cui «la presente legge, salvo quanto diversamente previsto, entra in vigore il 1° gennaio 2019». Pertanto, la possibilità di utilizzare le eccedenze Ace pregresse al fine di ridurre il reddito imponibile relativo al periodo di imposta 2018, e di trasformare, in tutto o in parte, l’eventuale eccedenza riportabile in credito Irap non dovrebbe essere più messa in discussione.

Inoltre, la portata abrogativa dell’Ace può apprezzarsi tenendo conto degli effetti che sarebbero derivati ipotizzando l’assenza di una disposizione transitoria; infatti, oltre a non poter più calcolare il rendimento nozionale di periodo (per il periodo di imposta in corso al 2019 e per quelli successivi), sarebbe stato inibito anche il riporto dell’eccedenza dichiarata per il periodo 2018. In altre parole, si potevano soltanto utilizzare i crediti Irap originati dalle eventuali trasformazioni operate fino alla dichiarazione relativa al periodo di imposta 2018.

Invece, il legislatore ha stabilito (articolo 88, comma 1, secondo periodo) che «continuano ad applicarsi le disposizioni di cui al comma 2 dell’articolo 3 del decreto del ministro dell’Economia e delle finanze 3 agosto 2017…relativamente all’importo del rendimento nozionale eccedente il reddito complessivo netto del periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2018».

La prima parte di tale norma transitoria afferma che l’abrogazione non comprende quelle disposizioni che disciplinano l’utilizzo delle eccedenze Ace, sia quelle (teoricamente) di periodo che quelle pregresse, eliminando taluni dubbi sul rischio di perdere quelle posizioni Ace che matureranno ma che non saranno integralmente utilizzate con le dichiarazioni relative al periodo di imposta 2018 (attualmente indicate al rigo RS113, colonna 14).
Tuttavia, poiché è consentito trasformare in crediti Irap unicamente le eccedenze Ace di periodo (circolare 21/E del 2015), non essendoci più rendimenti di periodo dal periodo 2019, le eventuali eccedenze Ace dichiarate riportabili per il periodo di imposta 2018 potranno essere utilizzate soltanto a riduzione dei redditi imponibili dei futuri periodi di imposta.

Messo in sicurezza il pregresso, tuttavia, sembrerebbe che il tenore letterale della norma ponga taluni problemi in merito al periodo di entrata in vigore dell’abrogazione Ace per le imprese con periodo di imposta non coincidente con l’anno solare. In assenza di una specifica disposizione prevista dall’articolo 88, il regime Ace dovrebbe essere abrogato dal 1° gennaio 2019 (articolo 108), con il teorico effetto che per tali imprese l’abrogazione sia efficace già dal periodo di imposta ad oggi in corso. Infatti, un’impresa avente esercizio 1° luglio 2018 – 30 giugno 2019 dovrebbe calcolare il rendimento nozionale Ace in tale periodo (per l’ultima volta, ai sensi dell’articolo 88) applicando il tasso pari all’1,5 per cento; invece, con l’entrata in vigore dal 1° gennaio 2019 essa non potrebbe più applicarlo, potendo soltanto utilizzare eventuali eccedenze riportabili dichiarate nel precedente periodo di imposta. Poiché un simile effetto violerebbe quanto previsto dall’articolo 3 dello Statuto del contribuente, e tenendo conto della circostanza che il regime Ace è stato introdotto «a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2011» (articolo 1, comma 6, del Dl 201/2011) e che tale ultima formulazione legislativa è stata adottata anche in sede di modifica dei tassi di rendimento nozionale, anche l’efficacia temporale dell’abrogazione dovrebbe adeguarsi (ovvero essere interpretata) prevedendone la decorrenza dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2018.