Fiscalità pesante sul conguaglio finale
È possibile eliminare l'obbligo di risarcire in denaro il locatore d'azienda per le differenze inventariali. Basta inserire la deroga alle previsioni dell'articolo 2561, comma 4, del Codice civile nell'ambito del contratto per l'affitto d'azienda. La presenza o meno della deroga, però, comporta rilevanti conseguenze fiscali.
In questo contesto, risulta di particolare interesse l'ipotesi in cui non sia stata prevista alcuna deroga all'obbligo di mantenimento in efficienza in capo all'affittuario (2561, comma 2, Codice civile), pur avendo rinunciato al conguaglio finale. Questa situazione è stata affrontata dalla nota pronuncia della Dre Emilia Romagna 42049/1996, in base alla quale la differenza tra la somma erogata in base al conguaglio e il debito derivante dal fondo di ripristino costituisce un componente fiscalmente rilevante, sia per il locatore sia per il locatario. Nel caso specifico il locatario durante l'affitto ha stanziato e dedotto accantonamenti al fondo ripristino (per le imposte sul reddito assimilate agli ammortamenti), creando un debito che a fine contratto non viene saldato e generando, così, una sopravvenienza attiva fiscalmente rilevante. Per contro il locatore ha consegnato un'azienda che aveva un certo valore e si vede riconsegnato un valore sensibilmente ridotto: tale differenza costituisce una sopravvenienza passiva deducibile, se il locatore stesso mantiene la qualifica di imprenditore.
Nell'ipotesi, invece, in cui fosse mantenuto l'obbligo di corrispondere in denaro le differenze inventariali, il locatario - a fronte del debito acceso al fondo di ripristino - versa una somma al locatore, chiudendo così il proprio debito senza ulteriori ripercussioni fiscali. Al contrario il locatore riceve un'azienda di valore ridotto per effetto degli accantonamenti dedotti dall'affittuario, ma riceve anche una somma in denaro che remunera tale differenza: nell'attivo patrimoniale il minor valore dei beni è compensato dalla liquidità ricevuta.
Inoltre, in caso di conguaglio di entità diversa rispetto a quella imputata nel fondo di ripristino - dovuta ad esempio ad un sopravvenuto accordo tra le parti - la differenza tra i due importi costituisce una componente positiva o negativa di reddito, sia per il locatore sia per il locatario.
La rinuncia al conguaglio finale, infine, deve essere valutata con maggiore attenzione se l'affitto di azienda viene stipulato in prossimità di una procedura concorsuale: si potrebbero manifestare eventuali ripercussioni negative in tema di valore dell'azienda, con possibili pregiudizi per i creditore. Sul tema vi sono numerose sentenze della Cassazione - per ultima la 49472/2013 - in cui emerge che a certe condizioni l'affitto di azienda stipulato prima dell'avvio della procedura può addirittura integrare la fattispecie di bancarotta fraudolenta.
Ipotizzando, comunque, che il contratto di affitto di azienda venga stipulato in situazione di normale gestione aziendale, la rinuncia al conguaglio finale non genera particolari problemi e potrebbe trovare motivazione nell'aver convenuto un canone che remunera il locatore anche delle differenze inventariali.
